ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 червня 2023 року
м. Київ
справа № 1.380.2019.003297
адміністративне провадження № К/9901/41267/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №1.380.2019.003297 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Центральна консалтингова компанія" до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 10.06.2020 (головуючий Кравців О.Р.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.11.2020 (головуючий суддя Довга О.І., судді: Глушко І.В., Запотічний І.І.),
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Центральна консалтингова компанія" звернулось до суду з позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.05.2016 №0007371402 за платежем податок на прибуток, яким збільшено суму грошового зобов`язання на загальну суму 1ʼ 644ʼ 907,00грн; №0007381402 за платежем податок на додану вартість, яким збільшено суму грошового зобов`язання на загальну суму 1ʼ 701ʼ 681,00грн.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 10.06.2020, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.11.2020, адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління Державної податкової служби у Львівській області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду.
Ухвалою Верховного Суду від 06.12.2021 відкрито касаційне провадження у справі №1.380.2019.003297 за касаційною скаргою податкового органу.
Позивач подав відзив на касаційну скаргу податкового органу.
Ухвалою суду від 26.06.2023 розгляд справи призначено у попередньому судовому засіданні на 27.06.2023.
Касаційний розгляд справи здійснюється у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 КАС України.
Верховний Суд у справі, що розглядається, з`ясував наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, ГУ ДФС у Львівській області у період з 15.04.2019 по 08.05.2019 проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання позивачем податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, валютного - за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, про що складено акт №712/14.2/32127,93 від 15.05.2019.
Вказаним актом перевірки зафіксовано порушення ТОВ "Центральна консалтингова компанія":
1. п.п.134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України - встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 1315926,00 грн., в т.ч. 2016 рік - 1064951,00 грн.; 2017 рік -68385,00 грн.; 2018 рік - 185590,00 грн.;
2. п. 198.1, п. 198.2, п. 198.5 ст. 198; п. 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України - занижено ПДВ на загальну суму 1361345,00 грн., в т.ч. серпень 2016 - 103520,00 грн.; вересень 2016 - 126250,00 грн., жовтень 2016 - 535000,00 грн.; листопад 2016 - 244119,00 грн.; грудень 2016 - 171390,00 грн.; серпень 2018 - 153472,00 грн.; листопад 2018 -27594,00 грн.;
3. порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених ст. 201 та згідно зі ст. 120-1 Податкового кодексу України, за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовуються штрафні санкції в розмірі 10% у сумі 567,01 грн.;
4. п. 240.1 ст. 240, п. 243.1 ст. 243, п. 249.3 ст. 249 Податкового кодексу України - встановлено заниження податкового зобов`язання з екологічного податку на загальну суму 1167,27 грн.;
5. п. 250.1, 250.2 ст. 250 Податкового кодексу України - позивачем не подано податкової декларації з екологічного податку за 2016-2018 роки;
6. п.п. 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 п. 168.1 ст. 168,п. 171.1 ст. 171,п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України - затримка сплати (перерахування) узгодженої суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб до 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, в сумі 25458,39 грн., за лютий, квітень та жовтень 2016 року, а також більше 30 календарних днів в сумі 6225,75 грн. за вересень 2016 року;
7. п.п.168.1.2, 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176, п.п. 1.5, 1.6 п. 16-1 підрозділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України від 02.12.2010 - затримка сплати (перерахування) узгодженої суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб до 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, в сумі 2265,52 грн. за лютий, квітень та жовтень 2016 року, а також більше 30 календарних днів в сумі 549,81 грн. за вересень 2016 року;
8. п. 51.1 ст. 51, абз. "б" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України - порушення термінів своєчасності подання Податкового розрахунку за формою №1-ДФ за 4 квартал 2017 року;
9. ст. 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" - несвоєчасно сплачено суми внеску за лютий 2016 року.
Податковий орган вважав, що позивачем здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій з вказаними контрагентами і складено відповідні первинні документи всупереч ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
У зв`язку з виявленими порушеннями, від 23.05.2019 ГУ ДФС у Львівській області винесено податкові повідомлення-рішення:
№0007371402 за платежем податок на прибуток, яким збільшено суму грошового зобов`язання на суму 1ʼ 315ʼ 926,00грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 328982,00грн.;
№0007381402 за платежем податок на додану вартість, яким збільшено суму грошового зобов`язання на суму 1ʼ361ʼ 345,00грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 340336,00грн.
Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними, звернувся з позовом до суду про їх скасування. В обґрунтування позовних вимог Товариство вказує, що обставини, викладені у Акті перевірки, не відповідають фактичним обставинам; для проведення перевірки контролюючому органу надано усі копії первинних документів на підтвердження реальності господарських операцій позивача з його контрагентами; висновки контролюючого органу зводяться лише до суб`єктивних припущень відповідача щодо недобросовісності контрагентів позивача. Відповідач не довів факту підробки первинних документів та не надав жодних судових рішень про визнання відповідних правочинів недійсними.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, посилались на те, що в акті перевірки відсутні будь-які докази на підтвердження того, що укладаючи спірні договори, учасники договірних відносин діяли з метою, яка є завідомо суперечною інтересам держави та суспільства, договори укладені між позивачем та контрагентами націлені на здійснення підприємницької діяльності та пов`язані з рухом активів підприємств. Відповідачем не надано суду належних та допустимих доказів, що фінансово-господарські операції між позивачем з його контрагентами не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, податковий орган оскаржив їх у касаційному порядку. Як вказує відповідач, оскаржувані судові рішення винесені з неправильним застосуванням норм матеріального та норм процесуального права. В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач викладає обставини, встановлені актом перевірки. Як вважає відповідач, наданими позивачем документами не підтверджується реальність господарських операцій з контрагентами, а тому висновки акту перевірки та прийняті на підставі цього акту податкові повідомлення-рішення відповідають вимогам податкового законодавства. На переконання відповідача, що у ході проведеної перевірки виявлено відсутність здійснення господарської діяльності позивача з його контрагентами, посилаючись на наявну податкову інформацію стосовно контрагентів та досліджені під час перевірки первинні документи. Відповідач посилається на неврахування судами попередніх інстанцій висновків Верховного Суду щодо застосування норм права до спірних правовідносин, де Суд вказував за яких обставин господарську операцію можна визнавати такою, яка здійснена для отримання необґрунтованої податкової вигоди. На підставі викладеного, відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Позивач скористався правом заперечити проти доводів касаційної скарги. У відзиві, посилаючись на висновки Верховного Суду в подібних спорах, Товариство зазначає про законність рішень судів першої та апеляційної інстанцій, вважає, що касаційна скарга не містить обґрунтування неправомірності судових рішень, просить залишити касаційну скаргу без задоволення.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга податкового органу не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій визначили, що з`ясуванню підлягають обставини щодо реальності господарських операцій ТОВ "ЦКК" з його контрагентами, товариствами з обмеженою відповідальністю "Комвестбуд", "Центрбудпостач", "Універсалгарантмаркет", "Лісмор Груп", "Сорбіс Інвестбуд", ТОВ "Хорса Груп", "Боско Тренд".
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.
Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можна дійти висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Як вбачається зі змісту акту перевірки та доводів відповідача, висновки щодо порушення ПАТ Фірма "Фундамент" приписів податкового законодавства зроблено з огляду на відсутність факту реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами товариствами з обмеженою відповідальністю "Комвестбуд", "Центрбудпостач", "Універсалгарантмаркет", "Лісмор Груп", "Сорбіс Інвестбуд", ТОВ "Хорса Груп", "Боско Тренд".
Розглядаючи справу суди попередніх інстанцій встановили, що Між ТОВ "Комвестбуд" (виконавець) та позивачем (замовник) укладено договір №0208/2018 від 02.08.2018, відповідно до якого виконавець зобов`язується за завданням замовника виконати роботу: очищення приміщення від будівельного сміття, очищення системи каналізації та водопроводу, очищення системи вентиляції, шпаклювання, ґрунтування та фарбування стін, монтаж дверей, встановлення підлогової плитки по вул. Зелена, 301 м. Львів, а замовник - прийняти та оплатити виконані роботи. Попередня вартість робіт становить 920830,00 грн., в т.ч. ПДВ 153471,66 грн. Розрахунок здійснюється після підписання акта приймання-передачі виконаних робіт шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок виконавцю.
На підтвердження реальності операцій за договором до матеріалів справи надано: довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (загально будівельні роботи), акти приймання-виконання будівельних робіт; підсумкові відомості ресурсів (витрати по факту), довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (улаштування паркану), довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (очищення приміщення від будівельного сміття вручну), довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (мощення території бруківкою) /Т.1, арк.спр.118-195/, оборотно-сальдову відомість по рах. 631 контрагенти ТОВ "Комвестбуд" за 2018 рік на суму 1086394,00 грн. /Т.1, арк.спр.230/.
02.11.2016 між позивачем (замовник) та ТОВ "Центрбудпостач" укладено договір про надання послуг, відповідно до якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, виконавець зобов`язується за завданням замовника протягом визначеного в договорі строку надавати за плату послуги з улаштування наливної підлоги, а замовник зобов`язується оплачувати надані послуги. За надання передбачених договором послуг замовник виплачує виконавцю суму, зазначену в акті виконаних робіт (наданих послуг) протягом 20 днів шляхом перерахунку на розрахунковий рахунок виконавця. Здавання послуг виконавцем та приймання їх результатів замовником оформлюється актом приймання передачі виконаних послуг, який підписується повноважними представниками сторін протягом 3 днів після фактичного надання послуг /Т.1, арк.спр.224-226/.
На підтвердження операцій за договором до матеріалів справи долучено акти на суму 800000,00 грн., в т.ч. ПДВ 133333,33 грн. (1250м2); оборотно-сальдову відомість по рах. 631 контрагенти ТОВ "Центрбудпостач", за 2016 рік на суму 800000,00 грн./Т.1, арк.спр.228-229/.
12.10.2016 між позивачем (замовник) та ТОВ "Універсалгарантмаркет" (виконавець) укладено договір про надання послуг №12-10, відповідно до якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, виконавець зобов`язується за завданням замовника протягом визначеного в договорі строку надавати за плату послуги з улаштування наливної підлоги, а замовник зобов`язується оплачувати надані послуги. За надання передбачених договором послуг замовник виплачує виконавцю суму, зазначену в акті виконаних робіт (наданих послуг) протягом 20 днів шляхом перерахунку на розрахунковий рахунок виконавця. Здавання послуг виконавцем та приймання їх результатів замовником оформлюється актом приймання передачі виконаних послуг, який підписується повноважними представниками сторін протягом 3 днів після фактичного надання послуг /Т.1, арк.спр.217-219/.
На підтвердження операцій за договором до матеріалів справи долучено акти на суму 1200000,00 грн., в т.ч. ПДВ 200000,00 грн. (2000м2) та на суму 210000,00 грн., в т.ч. ПДВ 35000,00 грн. (350м2); оборотно-сальдову відомість по рах. 631 контрагенти ТОВ "Універсалгарантмаркет", за 2016 рік /Т.1, арк.спр.221-223, Т.3, арк.спр.66/.
08.08.2016 між ТОВ "ЦКК" (замовник) та ТОВ "Лісмор Груп" укладено договір №08/08/2016 про надання правової допомоги, відповідно до якого в порядку та на умовах визначених цим договором замовник доручає виконавцю, а виконавець відповідно до чинного в Україні законодавства приймає на себе обов`язки здійснювати представницькі повноваження, захищати права та законні інтереси замовника, надавати іншу юридичну допомогу в обсязі і на умовах, встановлених цим договором.
Згідно з додатком 2 до договору від 08.08.2016 сторони погодили виконання робіт з перевірки на відповідність вимогам законодавства внутрішніх документів замовника за 2015-2016 роки за переліком, наведеним у таблиці (більше 70) /Т.3, арк.спр.79-80/.
На підтвердження операцій за договором до матеріалів справи долучено акти виконаних робіт (наданих послуг)? оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 контрагенти ТОВ "Лісмор Груп" на суму 1125120,00 грн. /Т.1, арк.спр.211-216/.
10.10.2016 між позивачем (замовник) та ТОВ "Сорбіс Інвестбуд" укладено договір про надання послуг №10/10/2016, відповідно до якого в порядку та на умовах цього договору, виконавець зобов`язується за завданнями замовника протягом визначеного в договорі строку надавати за плату послуги з прибирання прилеглої території, миття санвузлів, видалення будівельного пилу з поверхні підлоги, стін, комунікацій, прибирання дрібного будівельного сміття (уламки цегли, будматеріалів), очистка системи каналізації та водопроводу, сміття, миття вікон: миття скла з двох сторін, підвіконників, миття фасадів (матеріал металопрофіль), а замовник зобов`язується оплачувати надані послуги. За надання передбачених договором послуг замовник виплачує виконавцю суму, зазначену в акті виконаних робіт (наданих послуг) протягом 20 днів шляхом перерахунку на розрахунковий рахунок виконавця. Здавання послуг виконавцем та приймання їх результатів замовником оформлюється актом приймання передачі виконаних послуг, який підписується повноважними представниками сторін протягом 3 днів після фактичного надання послуг /Т.1, арк.спр.231-233/.