ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 червня 2023 року
м. Київ
справа №816/4683/15
касаційне провадження № К/9901/40759/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Миргородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2017 (головуючий суддя - Яковенко М.М., судді - Старосуд М.І., Старостін В.В.) у справі за позовом Колективного сільськогосподарського підприємства "Імені Іваненка" до Миргородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -
УСТАНОВИВ:
Колективне сільськогосподарське підприємство "Імені Іваненка" (далі - Підприємство, позивач, платник) звернулось до суду з адміністративним позовом до Миргородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30.06.2015 №0000782200, №0000792200.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Океан Дорадо". Зазначив, що висновки акту перевірки ґрунтуються на припущеннях, не підтверджуються об`єктивними даними, а прийняті контролюючим органом податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 22.02.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 21.04.2016, позов задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення - рішення від 30.06.2015 №0000782200 в частині донарахованого грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 55734,60 грн (з яких за основним платежем у сумі 37156,40 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 18578,20 грн); №0000792200, яким донараховано грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 52948,50 грн (з яких за основним платежем у сумі 35299,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 17649,50 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 24.11.2016 скасував судові рішення попередніх інстанцій, справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції.
Скеровуючи справу на новий розгляд суд касаційної інстанції виходив з того, що судами попередніх інстанцій не досліджено діяльність позивача, яка пов`язана з біологічними процесами вирощування сільськогосподарської продукції (основний вид діяльності - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур) і така діяльність призвела до передбаченого законодавством результату - отримання врожаю готової сільськогосподарської продукції, а також технічну можливість Товариства виконати спірні поставки з урахуванням його фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), понесення ним витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності. Судами не було досліджено походження товару, що виступав предметом розглядуваних поставок, не було перевірено факту його вирощування Товариством у заявлених обсягах, що виключає можливість оцінки касаційним судом податкових наслідків розглядуваних операцій. Фактично суди оцінювали ймовірну наявність у позивача підстав вважати спірну продукцію власно вирощеною продукцією Товариства, тоді як для оцінки податкових наслідків операцій відповідно до пункту 15 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) вирішальне значення має власне об`єктивність походження зернових та технічних культур, які є предметом операції, а не суб`єктивна оцінка цього факту покупцем.
За наслідками нового розгляду справи, Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 16.03.2017 у задоволені позову відмовив.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом ТОВ "Океан Дорадо" не підтверджена належним чином оформленими документами первинного обліку, наявні у справі документи складені формально. Суд першої інстанції погодився з висновками відповідача щодо правомірності донарахування платнику податкового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 820041,47 грн у зв`язку з порушенням позивачем пункту 15 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України (далі - ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Харківський апеляційний адміністративний суд постановлю від 31.05.2017, скасував судове рішення першої інстанції та прийняв нову постанову, якою позов задовольнив частково, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 30.06.2015 №0000782200 в частині донарахованого грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 1285795,50 грн, з яких за основним платежем в сумі 857197,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 428598,50 грн, №0000792200. В задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що Товариством правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями із вказаним вище контрагентом, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак зазначені податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню.
Інспекція, не погодившись з прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судове рішення апеляційної інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Стверджує про не підтвердження господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом з огляду на не підтвердження господарських операцій з наведеним контрагентом належними первинними документами; наявність недоліків у первинних документів; відсутності інформації щодо наявності у контрагента позивача основних засобів, виробничих активів та трудових ресурсів; наявності негативної податкової інформації відносно контрагента позивача.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Позивач у запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судового рішення апеляційної інстанції, просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а судове рішення апеляційної інстанції залишити без змін.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 12.07.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 26.06.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, витребував матеріали справи із суду першої інстанції та визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 27.06.2023.
Відповідачем 25.06.2021 заявлено клопотання про процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) відповідно до постанов Кабінету Міністрів України від 28.03.2018 №296, від 06.03.2019 №227 та наказів Державної податкової служби України від 30.09.2020 №529, від 24.12.2020 №755.
Статтею 52 КАС України встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено заміну відповідача - Миргородську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Полтавській області її правонаступником - Головним управлінням ДПС у Полтавській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 44057192).
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Інспекцією проведено позапланову виїзну перевірку платника з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 11.05.2015, з питань правомірності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2011 по 11.05.2015, за результатами якої складено акт від 09.06.2015 №98/16-20-22-01/36475303/28 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог:
пункту 15 розділу ХХ Перехідних положень, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість на суму 857496,00 грн;
пункту 138.1 статті 138 розділу ІІІ ПК України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток за 2013 рік на 35299,00 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 30.06.2015:
№0000782200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 1286244,00 грн, з яких за основним платежем в сумі 857496,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 428748,00 грн;
№0000792200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в загальному розмірі 52948,50 грн, з яких за основним платежем в сумі 35299,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 17649,50 грн.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу витрат та податкового кредиту сум за господарськими операціями з вказаним вище контрагентом, які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов на підставі наявності недоліків у первинних документах, відсутності документів в підтвердження здійснення таких операцій, наявності негативної інформації відносно зазначеного вище контрагента позивача, відсутності необхідної кількості трудових ресурсів, основних фондів, матеріальних активів.
Також, контролюючим органом було встановлено проведення реалізації позивачем, як сільськогосподарським підприємством - виробником зерна кукурудзи без нарахування податку на додану вартість.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що в податковому обліку під витратами слід розуміти суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Конкретний склад витрат, які враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток, та порядок їх визначення регламентовано статтею 138 ПК України.
Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.4 статті 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг (пункт 138.8 статті 138 ПК України).
Не включаються до складу витрат при визначенні оподатковуваного прибутку витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності, та витрати, що не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пункт 139.1 статті 139 ПК України).
За визначенням підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковим кредитом є сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду.
Підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.