ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 червня 2023 року
м. Київ
справа № 826/18408/16
адміністративне провадження № К/9901/37904/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Олендера І.Я.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у м.Києві на постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 06 квітня 2017 року (суддя Качур І.А.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19 червня 2017 року (головуючий суддя Кучма А.Ю., судді: Аліменко В.О., Безименна Н.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Аванті Груп" до Головного управління ДФС у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
В листопаді 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Аванті Груп" (далі - Товариство, позивач) звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДФС України у м.Києві (далі - Управління, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11 листопада 2016 року: №0006531402 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1 352 140,00 грн.; №0006521402, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 374 862,50 грн.; №1345140303, відповідно до якого донараховано грошове зобов`язання з військового збору в сумі 10 091,43 грн.; №1344140303 щодо визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 123 780,83 грн.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на безпідставність висновків відповідача про порушення ним положень податкового законодавства під час визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств (по взаємовідносинам з контрагентами ТОВ "Лакі Прайм", ТОВ "Прод-Ресурс" та компанією "ZPU Autonadwozia Andrzej Matczak"), податком на доходи фізичних осіб й військовим збором (за наслідками продажу трьох автомобілів ОСОБА_1, ОСОБА_2, ОСОБА_3 ), а також декларування податкового кредиту за результатами господарських операцій з контрагентами (ТОВ "Лакі Прайм", ТОВ "Прод-Ресурс", ТОВ "Снабінвест Плюс", ТОВ "Будтехнопроект", ТОВ "Юнітек Пром", ТОВ "Аргенто Україна", ТОВ "Тріоніт", ТОВ "Алтіма Трейд"), оскільки правильність формування позивачем даних податкового обліку підтверджується сукупністю належних доказів (первинних документів).
Постановою Окружного адміністративного суду м.Києва від 06 квітня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 19 червня 2017 року, адміністративний позов задоволено.
Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, дослідивши обставини справи та наявні у ній докази, дійшли переконання, що операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та належним чином документально оформлені; Товариством дотримано передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування даних податкового обліку; крім того Управлінням не доведено, що позивачем легкові автомобілі ОСОБА_1, ОСОБА_2, ОСОБА_3 продано нижче середньоринкової вартості, що мало наслідком заниження об`єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб й військовим збором; відтак, на думку судів, у відповідача були відсутні підстави для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень.
Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Управління подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки, а також неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просило їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.
В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішень без повного, належного і всебічного дослідження всіх обставин справи. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій з контрагентами ТОВ "Лакі Прайм", ТОВ "Прод-Ресурс", ТОВ "Снабінвест Плюс", ТОВ "Будтехнопроект", ТОВ "Юнітек Пром", ТОВ "Аргенто Україна", ТОВ "Тріоніт", ТОВ "Алтіма Трейд", на підставі яких позивачем формувались дані податкового обліку, з огляду на непідтвердження їх фактичного проведення належними і допустимими доказами, оформленими у відповідності до вимог нормативних актів, а також про здійснення Товариством продажу транспортних засобів за цінами, нижчими середньоринкової вартості, що, в свою чергу вплинуло на розмір нарахованих і сплачених податку на доходи фізичних осіб й військового збору; до того ж позивачем занижено податок на прибуток підприємств по взаємовідносинам з компанією "ZPU Autonadwozia Andrzej Matczak".
Позивач в письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.
Суди з`ясували, що у період з 07 вересня по 19 жовтня 2016 року посадовими особами Управління проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2014 року по 30 червня 2016 року, за результатами якої складено акт №440/26-15-14-02-01-14/30440060 від 26 жовтня 2016 року, в якому, в свою чергу, вказано про порушення позивачем:
1) підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2014 рік на загальну суму 299 890,00 грн.;
2) пунктів 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 081 712,00 грн, в тому числі: за серпень 2014 року - на 60 312,00 грн., за вересень 2014 року - на 57 185,00 грн., за жовтень 2014 року - на 16 991,00 грн., за лютий 2015 року - на 88 170,00 грн., за березень 2015 року - на 58 628,00 грн., за квітень 2015 року - на 46 671,00 грн., за травень 2015 року - на 20 768,00 грн., за серпень 2015 року - 90 412,00 грн., за вересень 2015 року - на 37 726,00 грн., за жовтень 2015 року - на 108 185,00 грн., за листопад 2015 року - на 50 611,00 грн., за грудень 2015 року - на 98 612,00 грн., за січень 2016 року - на 183 369,00 грн., за лютий 2016 року - на 50 611,00 грн., за березень 2016 року - на 69 831,00 грн., за травень 2016 року - на 43 630,00 грн.;
3) підпунктів 164.2.4, 164.2.17 "е" пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту 171.2 "а" статті 171, пункту 173.1 статті 173 ПК України, у зв`язку із чим занижено до сплати в бюджет податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 87 012,64 грн., у тому числі: за 2015 рік - 26 952,52 грн., за 2016 рік - 60 060,12 грн.;
4) підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, з урахуванням пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в результаті чого занижено зобов`язання з військового збору на загальну суму 7 072,13 грн., у тому числі: за 2015 рік - 2 067,11 грн., за 2016 рік - 5 005,02 грн.
Товариство 01 листопада 2016 року подало заперечення на акт перевірки, проте Управління листом за №23715/10/26-15-14-02-01 від 08 листопада 2016 року відмовило у їх задоволенні.
На підставі висновків акту відповідачем 11 листопада 2016 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №0006531402 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 352 140,00 грн., з яких: 1 081 712,00 грн. - за податковим зобов`язанням, 270 428,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- №0006521402, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 374 862,50 грн., з яких: за податковим зобов`язанням - 299 890,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 74 972,50 грн.;
- №1345140303 щодо визначення грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 10 091,43 грн., з яких: за податковим зобов`язанням - 7 072,13 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 3 019,30 грн.;
- №1344140303, відповідно до якого нараховано грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 123 780,83 грн., з яких: за податковим зобов`язанням - 87 012,64 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 36 768,19 грн.
Не погодившись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За змістом підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 ПК України).
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України).
За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
За визначенням статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як встановлено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Разом з тим, виходячи з приписів пункту 164.1 статті 164 ПК України, базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
За змістом підпунктів 164.2.4 та 164.2.17 "е" пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статей 172-173 цього Кодексу; дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Підпункт 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України визначає, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є, зокрема, податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні (пункт 171.2 "а" статті 171 ПК України).
Згідно з пунктом 173.1 статті 173 ПК України дохід від продажу (обміну) легкового автомобіля, мотоцикла, мопеда визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу (міни), але не нижче середньоринкової вартості відповідного транспортного засобу або не нижче його оціночної вартості, визначеної згідно із законом (за вибором платника податку). Середньоринкова вартість легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів визначається щокварталу центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері економічного розвитку, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України (для кожної марки, моделі таких транспортних засобів з урахуванням року випуску та пробігу, на підставі аналізу фактичних цін продажу відповідних транспортних засобів), і оприлюднюється на офіційному веб-сайті цього органу в режимі вільного доступу до 10 числа місяця, наступного за звітним кварталом.
За змістом пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.
У справі, що розглядається, суди встановили, що передумовою для прийняття Управлінням спірних податкових повідомлень-рішень стали висновки останнього про заниження Товариством доходів за результатами взаємовідносин з компанією "ZPU Autonadwozia Andrzej Matczak" на 632 427,00 грн. та завищення витрат по взаємовідносинам з ТОВ "Лакі Прайм" (на 84 955,00 грн.) і ТОВ "Прод-Ресурс" (на 948 672,00грн.), що мало вплив на визначення бази оподаткування податком на прибуток підприємств; завищення податкового кредиту на 1 081 712,00 грн. за наслідками господарських операцій з ТОВ "Лакі Прайм", ТОВ "Прод-Ресурс", ТОВ "Снабінвест Плюс", ТОВ "Будтехнопроект", ТОВ "Юнітек Пром", ТОВ "Аргенто Україна", ТОВ "Тріоніт", ТОВ "Алтіма Трейд", а також заниження податку на доходи фізичних осіб на 87 012,64 грн. й військового збору на 7 072,13 грн. у зв`язку із продажем трьох автомобілів ОСОБА_1, ОСОБА_2, ОСОБА_3 за цінами, нижче їх середньоринкової вартості, в цілому на 471 474,95 грн.
Так, з приводу заниження податку на доходи фізичних осіб й військового збору (податкові повідомлення-рішення від 11 листопада 2016 року №1345140303 та №1344140303) суди з`ясували наступне.