ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 червня 2023 року
м. Київ
справа № 820/6264/16
адміністративне провадження № К/9901/39748/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 30.01.2017 (суддя Полях Н.А.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 21.06.2017 (головуючий суддя Лях О.П., судді: Яковенко М.М. О., Старосуд М.І.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Енергоінвестпроект" до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, про скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариства з обмеженою відповідальністю "Енергоінвестпроект" (далі - позивач, Товариство, ТОВ "Енергоінвестпроект") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, (далі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.11.2016 №0000011401, №0000021401.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 30.01.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 21.06.2017, позов задоволено.
Приймаючи такі рішення, суди виходили з правомірності відображення Товариством у податковій звітності результатів господарських операцій із контрагентом - ТОВ "НВО "Промтехенерго", оскільки такі були реальними, водночас доводи контролюючого органу ґрунтуються на припущеннях і не підтверджені належними доказами.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування норм матеріального права та неправильну оцінку судами попередніх інстанцій наявних у справі доказів, які свідчать про відсутність реального характеру взаємовідносин позивача із ТОВ "НВО "Промтехенерго". Просив оскаржувані судові рішення скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову.
Товариство правом на подання відзиву на позов не скористалось.
В подальшому справу передано до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду й відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Дзержинському районі м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Енергоінвестпроект" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2012 по 31.12.2014.
За результатами перевірки складено акт №822/20-30-22-01/34633789 від 28.09.2015, відповідно до висновків якого ТОВ "Енергоінвестпроект" порушило приписи підпунктів 14.1.27, 14.1.36, 14.1.70, 14.1.159 пункту 14.1 статті 14, статті 44, статті 138, статті 152, підпункту 153.2.4 пункту 153.2 статті 153 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на прибуток на загальну суму 2354499,0 грн, в т.ч. 3-4 квартали 2012 року заниження у сумі 1255416,0 грн, 2013 рік заниження у сумі 865983,0 грн, 2014 рік заниження 233100,0 грн; статей 198, 200 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет у сумі 1153667,0 грн.
Відповідач виніс податкові повідомлення-рішення №0000892201 від 22.10.2015 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1730500,5 грн, в тому числі за основним платежем - 1153667,0 грн, штрафні санкції - 576833,5 грн; №0000902201 від 22.10.2015 - з податку на прибуток у розмірі 3531748,5 грн, в тому числі за основним платежем - 2354499,0 грн, штрафні санкції - 1177249,5 грн.
Рішенням Головного управління ДФС у Харківській області від 04.01.2016 №16/10/20-40-10-04-14 скарга задоволена частково, скасоване податкове повідомлення-рішення від 22.10.2015 №0000892201 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 264999,0 грн (основний платіж - 176666,0 грн, штрафні (фінансові) санкції - 88333,0 грн), в іншій частині дане податкове повідомлення-рішення, а також рішення №0000902201 залишені без змін.
Державна фіскальна служба України рішенням №5808/6/99-99-10-01-01-25 від 17.01.2016 скаргу позивача задовольнила частково; скасувала податкове повідомлення-рішення від 22.10.2015 №0000892201 (з урахуванням рішення про результати розгляду первинної скарги) в частині визначення ПДВ на суму 79334,0 грн та застосування штрафних санкцій у розмірі 19833,5 грн; податкове повідомлення-рішення від 22.10.2015 року №0000902201 - в частині визначення податку на прибуток на суму 1208791,0 грн і застосування штрафних санкцій у розмірі 604395,0 грн, а в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення та рішення, прийняте за результатами розгляду первинної скарги, залишено без змін.
В подальшому на підставі зазначених рішень податкових органів відповідач виніс податкові повідомлення-рішення №0000011401 від 03.11.2016 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1346500,5 грн (за основним платежем - 897667,0 грн, штрафні санкції - 448833,5 грн), №0000021401 від 03.11.2016 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1718562,0 грн (за основним платежем - 1145708,0 грн, штрафні санкції - 572854,0 грн).
Спірні правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу України, Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (в редакції, чинній на час їх виникнення).
Положеннями підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
За приписами підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України визначено, що витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку не включаються до складу витрат.
Відповідно до підпунктів 198.1 та 198.2 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
У відповідності до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Згідно із вимогами пункту 44.1 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За визначенням статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення;
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частина друга статті 9 Закону №996-XIV встановлює, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з положеннями частин четвертої-шостої статті 9 Закону №996-XIV регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку на машинних носіях інформації Товариство зобов`язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.
Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Отже, господарські операції, які зумовлюють наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які зазвичай супроводжують операції певного виду та відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
За відсутністю факту придбання товарів відповідні суми не можуть відноситися до складу валових витрат.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
У справі, яка розглядається, судами встановлено, що ТОВ "Енергоінвестпроект", як постачальник електроенергії, в період, який перевірявся контролюючим органом, здійснювало діяльність з постачання електроенергії у відповідності до чинних на той час Умов та Правил здійснення підприємницької діяльності з постачання електричної енергії за нерегульованим тарифом, затверджених постановою Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України від 12.08.1996 №36 (далі - Ліцензійні умови).
Пунктом 2.4. Ліцензійних умов встановлено, що ліцензіат повинен закуповувати електроенергію в оптового постачальника електричної енергії відповідно до умов його діяльності. Ліцензіат укладає договір купівлі-продажу електричної енергії з оптовим постачальником електричної енергії. Ліцензіат укладає договір про передачу його електричної енергії до споживачів з власником місцевих (локальних) електромереж. Ліцензіат повинен здійснювати купівлю-продаж електричної енергії з використанням даних, отриманих з автоматизованих систем комерційного обліку електричної енергії, відповідно до вимог Правил користування електричною енергією, затверджених постановою НКРЕ від 31.07.1996 №28, зареєстрованих у Міністерстві юстиції України 02.08.1996 за №417/1442, та Інструкції про порядок комерційного обліку електричної енергії (додаток 10 до Договору між членами Оптового ринку електроенергії).
Так, оптовим постачальником електричної енергії в Україні є Державне підприємство "Енергоринок" (далі - ДП "Енергоринок"), з яким позивач (постачальник) уклав договір №3953/02 від 22.03.2007 та відповідні додаткові угоди до нього від 31.05.2012, 29.11.2012, 12.06.2013, 13.12.2013 та 04.06.2014.