ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 червня 2023 року
м. Київ
справа № 814/1454/16
адміністративне провадження № К/9901/41560/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Гончарової І.А., Васильєвої І.А.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2016 року (суддя Желєзний І.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2017 року (головуючий суддя Золотніков О.С., судді: Осіпов Ю.В., Скрипченко В.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Європейська транспортна стивідорна компанія" до Головного управління ДПС у Миколаївській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
В липні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Європейська транспортна стивідорна компанія" (далі - Товариство, позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом (з врахуванням уточнень) до Державної податкової інспекції у Заводському районі м.Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області, Державної податкової інспекції у Центральному районі м.Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12 січня 2016 року №0000032202 та від 14 червня 2016 року №0005161401.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на безпідставність висновків відповідача про порушення ним положень податкового законодавства при віднесенні до складу витрат, які враховуються при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток, амортизації тимчасової податкової різниці, яка виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01 квітня 2011 року, та коштів, що сплачувались контрагентам, - ТОВ "ІРИНА і К" та ТОВ "СТРОЙ-ЛЮКС" на виконання укладених із ними договорів, оскільки господарські операції з останніми мали реальний характер, а їх виконання підтверджується сукупністю належних доказів (первинних документів).
Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2017 року, адміністративний позов задоволено.
Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, дослідивши обставини справи та наявні у ній докази, прийшли до висновку, що операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та належним чином документально оформлені; ним не допущено завищення суми витрат за рахунок амортизації тимчасової податкової різниці, а також дотримано передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування показників податкового обліку, у зв`язку з чим у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Державна податкова інспекція у Центральному районі м.Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки, неправильне застосування судами норм матеріального права й порушення процесуальних норм, а також прийняття ними рішень без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи, просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.
Позивач в письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
Ухвалою від 10 липня 2017 року Вищий адміністративний суд України замінив відповідача - Державну податкову інспекцію у Заводському районі м.Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області правонаступником - Державною податковою інспекцією у Центральному районі м.Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області.
В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.
У свою чергу, Верховний Суд своєю ухвалою здійснив заміну відповідача - Державної податкової інспекції у Центральному районі м.Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області її правонаступником - Головним управлінням ДПС у Миколаївській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.
Суди з`ясували, що у період з 28 жовтня по 08 грудня 2015 року посадовими особами Державної податкової інспекції у Заводському районі м.Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2012 року по 31 грудня 2014 року, за результатами якої складено акт від 15 грудня 2015 року №1711/14-04-22-01/36142801, в якому, в свою чергу, зазначено про порушення позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.4, 138.8, підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 та пункту 6 підрозділу ХХ ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток за 2012 рік на 25 671,00 грн. та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за 2013 - 2014 роки на 1 218 382,00 грн.
На підставі акту перевірки Державною податковою інспекцією у Заводському районі м.Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області 12 січня 2016 року прийнято податкові повідомлення-рішення №0000032202, яким Товариству зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1 218 382,00 грн., та №0000042202 про донарахування грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 32 088,75 грн. (25 671,00 грн. - на основним зобов`язанням та 6 417,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями).
В подальшому, за результатами адміністративного оскарження Товариством вказаних податкових повідомлень-рішень до ДФС України та прийняття останньою 10 червня 2016 року рішення №12945/6/99-99-11-01-01-25 про часткове задоволення скарги Державною податковою інспекцією у Центральному районі м.Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області 14 червня 2016 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0005161401, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 25 354,00 грн. й нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 6 338,50 грн.
Передумовою прийняття податкових повідомлень-рішень стали висновки перевіряючих про безпідставне включення позивачем до складу інших витрат звичайної діяльності амортизації тимчасової податкової різниці, яка виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01 квітня 2011 року на загальну суму 682 294,00 грн. (за 2013 рік - 536 088,00 грн., за 2014 рік - 146 206,00 грн.), оскільки згідно протоколу загальних зборів учасників Товариства від 29 листопада 2012 року №29/11 здійснено його реорганізацію й відповідно до розподільчого балансу від 01 лютого 2013 року у позивача залишились основні засоби, які, на думку контролюючого органу, введено в експлуатацію після 01 квітня 2011 року, тобто вони не приймали участь в розрахунку тимчасової податкової різниці, що є порушенням вимог пункту 6 підрозділу 4 Розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України; крім того Товариством не підтверджено обставину надання ТОВ "ІРИНА і К" транспортно-експедиційних послуг, вартість яких ним врахована при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток; до того ж згідно наявної податкової інформації у ТОВ "СТРОЙ-ЛЮКС" відсутні ресурси і засоби для здійснення фінансово-господарської діяльності, а Товариством не подано товарно-транспортні накладні про транспортування придбаного у цього контрагента товару (віників сорго).
Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями від 12 січня 2016 року №0000032202 та від 14 червня 2016 року №0005161401, Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
В силу положень підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Виходячи з положень пункту 134.1 статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування податком на прибуток є: 134.1.1 - прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу; 134.1.2 - дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.
За змістом пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України).
Згідно з пунктами 138.2, 138.4, 138.6 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.
Як передбачено пунктом 138.8 статті 138 ПК України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку (підпункт 138.8.1 пункту 138.8 статті 138 ПК України).
Відповідно до підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 ПК України до складу інших витрат включаються інші витрати звичайної діяльності (крім фінансових витрат), не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.