ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 червня 2023 року
м. Київ
справа № 826/8435/15
адміністративне провадження № К/9901/25082/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Хохуляк В.В., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.03.2016 року (головуючий суддя Межевич М.В., судді: Бужак Н.П., Сорочко Є.О.)
у справі № 826/8435/15
за позовом Публічного акціонерного товариства "Енергобанк"
до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників
третя особа Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія з управління активами та адміністрування пенсійних фондів "Даліз-Фінанс"
про скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У травні 2015 року Публічне акціонерне товариство "Енергобанк" (далі - позивач, товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва із позовом до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників (далі - відповідач, податковий орган), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення, якими зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість, за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами та за платежем податок на прибуток банківських організацій.
Протокольною ухвалою суду першої інстанцій від 17.06.2015 року залучено до участі в справі як третю особу яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, за його заявою, Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія з управління активами та адміністрування пенсійних фондів "Даліз-Фінанс".
Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 24.12.2015 року в задоволені позову відмовив.
Суд першої інстанції дійшов висновку, що викладений в акті перевірки висновок податкового органу є обґрунтованим та таким, що відповідає дійсним обставинами справи, а винесені на його підставі спірні податкові повідомлення-рішення є правомірними.
Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 02.03.2016 року скасував постанову суду першої інстанції. Позов задовольнив частково.
Скасував податкові повідомлення-рішення від 06.02.2015 року №0000094301, №0000084301, №0000064301 повністю.
Скасував податкове повідомлення-рішення від 06.02.2015 року №0000074301 в частині збільшення суми грошового зобов`язання зі сплати податків на доходи фізичних осіб за основним платежем у розмірі 17 174,93 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 5 793,74 грн.
Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції неповно встановив обставини справи та порушив норми матеріального права.
Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, податковий орган звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Податковий орган стверджує, що доводи, викладені в рішенні суду апеляційної інстанції спростовуються матеріалами справи та не ґрунтуються на вимогах законодавства.
Відзив на касаційну скаргу податкового органу від позивача на адресу суду не надходив, що не перешкоджає касаційному перегляду судових рішень.
У запереченні на касаційну скаргу третя особа зазначає, що не погоджується з доводами податкового органу, вважає їх безпідставними та незаконними, просить залишити касаційну скаргу без задоволення.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено виїзну планову перевірку товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2009 року по 31.12.2013 року, за результатами якої складено акт від 22.01.2015 року №100/28-10-43-10/19357762.
Висновками акта перевірки, зокрема, встановлено порушення:
- п.п. 4.1.2, 4.1.6 статті 4, п.п. 5.2.1, 5.3.2, 5.3.9, 5.4.8 статті 5, п.п. 8.3.1, 8.4.1, 8.4.4 статті 8, п.п. 11.2.1, 11.3.1 статті 11, п.п. 12.1.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств, п.п. 14.1.36 статті 14, п. 138.1, 138.2 статті 138, п. 139.1.9 статті 139, п. 153.5 статті 153 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток на суму 26 795 496,56 грн та встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування по податку на прибуток на суму 62 933 640,56 грн;
- п. 4.2 статті 4, п.п. 7.2.3, 7.3.1 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" з урахуванням п.п. 14.1.185 статті 14, абз. а п. 185.1 статті 185, п. 188.1 статті 188, п. 189.9 статті 189, п.п. 196.1.2 статті 196, п. 188.1 статті 188, п.п. 196.1.2 статті 196 Податкового кодексу України, ст. 16 Закону України "Про фінансовий лізинг", що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 559 281,50 грн.
На підставі висновків акта перевірки податковим органом 06.02.2015 року прийнято податкові повідомлення - рішення:
- № 0000094301, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 62 171 383 грн;
- № 0000064301, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 385 130,70 грн, у тому числі за основним платежем на 308 104,56 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 77 026,14 грн;
- №0000074301, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку інших ніж заробітна плата на суму 59 100,99 грн, у тому числі за основним платежем на 43 497,25 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 15 603,74 грн;
- №0000084301, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток банківських організацій на суму 31 383 762,92 грн, у тому числі за основним платежем на 26 723 231,41 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 4 660 531,51 грн.
За приписами частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для донарахування позивачу податкових зобов`язань спірними податковими повідомленнями-рішеннями стали наступні порушення, виявлені податковою перевіркою:
1. пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.138.2 ст.138, п.139.1.9 ст.139 Податкового кодексу України - неправомірно віднесено до складу витрат суми коштів, сплачених на користь ОСОБА_1 та ОСОБА_2, що призвело до завищення витрат на загальну суму 11 004 634 грн;
2. п.138.1 ст.138 та п.153.5 ст.153 Податкового кодексу України - завищено витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування за договорами про відступлення права вимоги на загальну суму 149 594 861,76 грн;
3. пп.187.1 ст.187 Податкового кодексу України з урахуванням п.п.14.1.185 п.14.1 ст.14, п.185.1 ст.185, п. 188.1 ст.188, п.п. 189.9 ст.189 Податкового кодексу України - занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 447 846,70 грн;
4. абз. "а" п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України з урахуванням вимог п. 188.1 ст.188, пп. 196.1.2 п. 196.1 ст.196 Податкового кодексу України та з урахуванням ст. 16 Закону України "Про фінансовий лізинг" - не нараховано та не сплачено податок на додану вартість з сум винагороди (комісії), отриманої згідно договору фінансового лізингу від 30.10.2012 року, укладеного із TOB "Фірма "Броліс", що призвело до заниження податкового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 110 734,80 грн;
5. абз. "е" пп.4.2.9 п.4.2 ст.4 Податкового кодексу України з урахуванням вимог п.1.2 ст.1, ст.8, ст.14, ст.16, абз. "а" п.17.2 ст.17 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", та, відповідно, п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст.162, абз."д" п.п.164.2.17 п. 164.2 ст.164, п.п.168.1.1, п.168.1, п.168.4 ст.168, абз. "а" п.171.2 ст.171, ст.176 Податкового кодексу України, встановлено, що Товариством не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок з доходів фізичних осіб у сумі 43 497,25 грн.
Щодо першого порушення.
Між позивачем (замовник), в особі Голови Правління ОСОБА_3 та фізичною особою ОСОБА_1 (виконавець) укладено договори від 10.05.2011 року №б/н та від 12.06.2012 року №б/н за умовами яких виконавець за завданням замовника зобов`язується безпосередньо і через сформовану Спостережну раду Банку виконувати функції члена Спостережної ради Банку, а Замовник зобов`язується забезпечити умови, необхідні для виконання роботи та виконувати інші зобов`язання передбаченні цим договором.
Крім того, між позивачем (замовник), в особі Голови Правління ОСОБА_3 та фізичною особою ОСОБА_4 (виконавець) укладено договори від 10.05.2011 року №б/н та від 12.06.2012 року №б/н, за умовами яких виконавець за завданням амовника зобов`язується безпосередньо і через сформовану Спостережну раду Банку виконувати функції члена спостережної ради Банку, а замовник зобов`язується забезпечити умови, необхідні для виконання роботи та виконувати інші зобов`язання передбаченні цим договором.
Вартість послуг виконавців за вказаними договорами замовник сплачував щомісячно, один раз на місяць в грошовій одиниці України за офіційним курсом НБУ, станом на дату виплати, шляхом перерахування на картковий рахунок, відкритий у ПАТ "Енергобанк".
Кошти, перераховані ОСОБА_1 та ОСОБА_4 на виконання наведених вище договорів на загальну суму 11 004 634 грн позивачем включено до складу валових витрат.
На думку податкового органу наведені договори, укладені з ОСОБА_1 та ОСОБА_4 не мали реального характеру, а їх виконання не підтверджено документально, а тому позивач не мав права формувати валові витрати за цими договорами.
На підтвердження правомірності віднесення до складу витрат суми коштів, сплачених на користь ОСОБА_1 та ОСОБА_4, позивач надав до суду копії: протоколу засідання членів спостережної ради Банку від 10.05.2011р. №б/н; рішення голови спостережної ради Банку №14 від 08.08.2013; витяг з протоколу №26 чергових Загальних зборів акціонерів Банку від 26.04.2011; протокол №29 позачергових загальних зборів акціонерів Банку від 12.06.2012; протокол №30 річних Загальних зборів акціонерів Банку від 25.04.2013; протоколу №14 засідання спостережної ради Банку від 08.08.2013 щодо виплати винагороди спостережній раді Банку; протоколу засідання члені спостережної ради ПАТ "Енергобанк" від 10.05.2011 №б/н; порядок виплати винагороди Голові та членам Спостережної Ради ПАТ "Енергобанк", який є додатком 5 до Протоколу Загальних зборів акціонерів Банку від 25.04.2013 №30; звітів про фінансовий стан (Баланс) станом на 31.12.2012 та станом на 31.12.2013; звітів про прибутки і збитки станом за 2012 рік та 2013 рік та інші документи; актів прийому-передачі наданих послуг.
Суд апеляційної інстанції зазначив, що з протоколів засідання спостережної ради вбачається, що ОСОБА_1 та ОСОБА_4 брали у цих засіданнях участь.
Проаналізувавши наведені документи суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що ОСОБА_1 та ОСОБА_4 дійсно виконували свої обов`язки членів спостережної ради Банку за що отримували відповідну плату, встановлену Загальними зборами акціонерів Банку.
За приписами п.17 ч. 2 ст. 33 Закону України "Про акціонерні товариства" (в редакції, яка діяла на момент спірних правовідносин) до виключної компетенції загальних зборів належить обрання членів наглядової ради, затвердження умов цивільно-правових договорів, трудових договорів (контрактів), що укладатимуться з ними, встановлення розміру їх винагороди, обрання особи, яка уповноважується на підписання договорів (контрактів) з членами наглядової ради.
Аналогічний припис міститься в статуті Товариства в редакціях 2010, 2011, 2012 року (том 2 арк. с. 13-20, 21-30, 31-48), пунктом 10.8.16 якого визначено, що до виключної компетенції загальних зборів належить прийняття рішень щодо обрання членів та Голови Спостережної ради, затвердження умов цивільно-правових або трудових договорів, що укладатимуться з ними, встановлення розміру їх винагороди, обрання особи, яка уповноважується на підписання цивільно-правових договорів з членами Спостережної ради.
Частиною 4 ст. 51 Закону України "Про акціонерні товариства" встановлено, що члени наглядової ради мають право на оплату своєї діяльності за рахунок товариства. Визначення умов оплати покладається на загальні збори за затвердженим зборами кошторисом.
В матеріалах справи наявний витяг з протоколу № 26 чергових Загальних зборів від 26.04.2011 року, п. 12 якого зазначено, що Загальні збори ухвалили затвердити розмір винагороди членам Спостережної ради згідно із встановленим порядком (том 2 арк. с. 49-51).
Порядок про Спостережну раду в матеріалах справи відсутній.
Протоколом засідання Спостережної ради від 10.05.2011 року з посиланням на протокол № 26 встановлено розмір та періодичність виплати нагороди двом членам Спостережної ради - ОСОБА_1 (25 тис. дол. США на місяць) та ОСОБА_4 (50 тис. дол. США на місяць) (том 2 арк. с. 52).
Протоколом № 29 позачергових Загальних зборів акціонерів від 12.06.2012 року затверджено Спостережну раду у кількісному складі 5 осіб, які обрані в ході зборів, Головою спостережної ради обрано ОСОБА_4, розмір винагороди членам Спостережної ради затверджено згідно із встановленим порядком (том 2 арк. с. 88-96).
Відповідний порядок про Спостережну раду в матеріалах справи відсутній.
Протоколом засідання Спостережної ради № 19 від 13.06.2012 року з посиланням на протокол № 29 встановлено розмір та періодичність виплати нагороди ОСОБА_1 (325 тис. дол. США на рік) та ОСОБА_4 (650 тис. дол. США на рік) (том 2 арк. с. 97).
Протоколом № 30 річних Загальних зборів акціонерів від 25.04.2013 року затверджено порядок оплати винагороди Голові та членам Спостережної ради Додаток № 5, який є невід`ємною частиною Протоколу (том 2 арк. с. 107-122).
Додаток № 5 наявний в матеріалах справи (том 2 арк. с. 123-124), пунктом 2.1 Додатку визначено, що винагорода за виконання функцій голови та членів Спостережної ради строком на 12 місяців встановлюється в загальній сумі 10 000 000 грн до всіх відрахувань та сплати податків.
Протоколів № 14 засідання Спостережної ради від 08.08.2013 року в матеріалах справи два (том 2 арк. с. 129, 131). Один викладений українською мовою, другий - російською та в цьому засіданні приймали участь запрошені члени правління банку.
В обидвох протоколах містяться рішення Спостережної ради про надання повноважень Голові Спостережної ради на прийняття рішення про виплату винагороди Спостережній раді.
В свою чергу, у рішення № 14 Голови Спостережної ради від 08.08.2013 року (том 2 арк. с. 130) Голова посилається на протокол № 17 від 13.06.2012 року. Голова Спостережної ради вирішив призначити собі, ОСОБА_4, винагороду за вересень 2013 року у розмірі 103 000 доларів США, після відрахування податків та інших обов`язкових платежів.
Суд не погоджується з доводом суду апеляційної інстанції, що з протоколів засідання спостережної ради вбачається, що ОСОБА_1 та ОСОБА_4 брали у цих засіданнях участь, оскільки протоколи інших засідань, ніж тих, де визначалась винагорода, в матеріалах справи відсутні.
Положення про Спостережну раду, затвердженого Загальними зборами акціонерів в матеріалах справи відсутнє. Рішення про виплату винагороди іншим членам Спостережної ради в матеріалах справи відсутні.
Судами попередніх інстанцій не перевірено, чи затверджувалися Загальними зборами, зокрема, конкретні розміри винагороди Голови та членів Спостережної ради, умови цивільно-правових договорів, трудових договорів (контрактів), що укладатимуться з ними, особа, яка уповноважується на підписання договорів (контрактів) з членами наглядової ради, як це передбачено приписами Закону України "Про акціонерні товариства". Не витребувано відповідні додатки до протоколів (за наявності).
Враховуючи викладене, Суд касаційної інстанції позбавлений можливості перевірити доводи сторін щодо правомірності віднесення до складу витрат суми коштів, сплачених на користь ОСОБА_1 та ОСОБА_4 ..
Щодо другого порушення.
Перевіркою встановлено, що протягом періоду, що підлягав перевірці, Товариством здійснювалися операції відступлення права вимоги кредитної заборгованості на підставі договорів, укладених з TOB "Компанія з управління активами "Співдружність Ессет Менеджмент", що діє в інтересах пайового венчурного інвестиційного фонду "Співдружність-2" недиверсифікованого виду закритого типу, та з TOB "Компанія з управління активами АПФ "Даліз-Фінанс", що діє в інтересах Закритого недиверсифікованого пайового венчурного інвестиційного фонду "Даліз-Класік".
Обґрунтовуючи завищення позивачем витрат за вказаними договорами, відповідач говорить про те, що активи, продані TOB "КУА співдружність Ессет Менеджмент" та TOB "КУА АПФ "Даліз-Фінанс" не можуть бути включені до складу активів закритих диверсифікованих венчурних пайових інвестиційних фондів "Співдружність-2" та "Даліз-Класік" та відповідно покупці не мають фактичного права займатися подальшою роботою зі стягнення вказаних боргів.
В наслідок чого, на думку податкового органу, завищено витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування за договорами про відступлення права вимоги на загальну суму 149 594 861,76 грн.
Склад активів закритого недиверсифікованого венчурного пайового інвестиційного фонду визначено Положенням про склад та структуру активів інституту спільного інвестування, затвердженого Рішенням Державної комісії з цінних паперів та фонового ринку від 11.01.2002 року №12 (у редакції, яка діяла на момент спірних правовідносин).
Згідно п. 1. розділу І Положення розроблене відповідно до статей 4, 11 та 34 Закону України "Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди)", статей 3 та 6 Закону України "Про цінні папери та. фондовий ринок", статей 7, 8 Закону України "Про державне регулювання ринку цінних паперів в Україні" установлює вимоги щодо складу та структури активів інституту спільного інвестування з метою ефективного розміщення фінансових ресурсів інвесторів.
Відповідно до вимог п. 1 розділу ІІ та п. 3 розділу IV Положення до складу активів недиверсифікованого венчурного пайового інвестиційного фонду, можуть входити боргові зобов`язання з урахуванням вимог, встановлених пунктом 3 розділу II цього Положення. Такі зобов`язання можуть бути оформлені векселями, заставними, договорами позики та в інший спосіб, не заборонений законодавством України. Позики за рахунок коштів венчурного фонду можуть надаватися тільки юридичним особам, учасником яких є такий венчурний фонд.
В касаційній скарзі податковий орган стверджує, оскільки позивачем передано грошову вимогу по договору відступлення права вимоги не належній особі, то такі документи не можуть братися до уваги в контексті оподаткування та підтверджувати понесені банком витрати.