ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 червня 2023 року
м. Київ
справа № 826/11941/16
касаційне провадження № К/9901/35487/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.12.2016 (суддя - Кузьменко В.А.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 (головуючий суддя - Межевич М.В., судді - Сорочко Є.О., Земляна Г.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробничо-комерційне підприємство Паритет-К" до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Виробничо-комерційне підприємство Паритет-К" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Управління від 25.07.2016 №3512615141, №3502615141, №0758140303, №0759140303.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з TOB "Епіцентр-K". Зазначив, що господарські операції із зазначеним контрагентом фактично відбулися, спричинили зміну активів та зобов`язань Товариства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки ґрунтуються лише на припущеннях, які не підтверджуються об`єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для їх скасування.
Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 20.12.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017, позов задовольнив повністю, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 25.07.2016 №3512615141, №3502615141, №0758140303, №0759140303.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно сформований податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями з TOB "Епіцентр-K", оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак зазначене податкове повідомлення рішення підлягає скасуванню.
Управління, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулося до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального і процесуального права, а саме: підпунктів 14.1.3, 14.1.36, 14.1.225 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.8 статті 138, підпунктів 139.1.3, 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту "е" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 171.2 статті 171, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 72, 86, 159, 161 Кодексу адміністративного судочинства України ( далі КАС України). Стверджує про не підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентом з підстав відсутності належних первинних документів в підтвердження здійснення таких господарських операцій, наявності недоліків у первинних документах. Скаржник доводить, що позивач використовував при здійсненні фінансово-господарської діяльності корисні моделі та винахід під назвою "Спосіб складання сховища зберігання цінностей", "Пристрій для захисту сейфа від несанкціонованого проникнення", "Фортифікаційна панель" при цьому не сплачувало роялті за надання дозволу (ліцензій) на використання даних корисних моделей (винаходу), у зв`язку з чим не було враховано доходи за безоплатне користування корисними моделями та винаходами. Відповідач вважає, що позивачем при визначенні доходу від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку в 2015 році не враховано доходи за безоплатне користування торгівельними марками "Паритет-К", "Griffon", "Onix".
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Позивач у запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень першої та апеляційної інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 08.06.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя) від 02.06.2016 №1401-VІІІ, який набрав чинності з 30.09.2016, статтею 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень КАС України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147- VІІІ, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 05.06.2023 прийняв касаційну скаргу Управління до провадження та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 06.06.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2014 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 12.07.2016 №206/26-15-14-01-04/37973820 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог:
підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.8 статті 138, підпунктів 139.1.3, 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2014-2015 роки на суму 750886,00 грн;
пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 677338,00 грн, у тому числі за січень-грудень 2014 року, січень-грудень 2015 року;
підпункту "е" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту "д" пункту 171.2 статті 171 ПК України, що призвело заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 14116,88 грн, у тому числі за 2014, 2015 роки;
підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 171.2 статті 171 ПК України, що призвело до заниження зобов`язання по сплаті до бюджету військового збору за 2015 рік на суму 575,05 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 25.07.2016:
№3512615141, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 1999323,50 грн, у тому числі за основним платежем в сумі 1750885,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 248438,50 грн;
№3502615141, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 846672,50 грн, у тому числі за основним платежем в сумі 677338,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 169334,50 грн;
№0758140303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 24483,31 грн, у тому числі за основним платежем на суму 14116,88 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 10366,43 грн.
№0759140303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 978,79 грн, у тому числі за основним платежем на суму 575,05 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 403,74 грн.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про використання позивачем при здійсненні фінансово-господарської діяльності корисні моделі та винахід, при цьому не сплачуючи роялті за надання дозволу (ліцензії) на використання даних корисних моделей (винаходу), в наслідок чого платником не було враховано до складу доходів суму за безоплатне користування корисними моделями та винаходами; позивач наносив торговий знак на продукцію з метою продажу, використовуючи у власній господарській діяльності; у зв`язку з відсутністю звітів TOB "Епіцентр-K" про надання інформаційних, маркетингових та інших послуг по організації просування товарів (торгової марки) неможливо підтвердити витрати з фінансово-господарською діяльністю підприємства; операція з отримання орендарем від орендодавця компенсації витрат за спожиті орендарем комунальні послуги та електричну енергію не є об`єктом оподаткування податку на додану вартість; суми, сплачені за послуги міжнародного роумінгу за працівників товариства, які в цей період не перебували у відрядженні за кордоном, прирівнюється як додаткове благо надане роботодавцем та підлягають оподаткуванню, безпідставне включення позивачем до податкового кредиту сум за господарськими операціями з вказаним вище контрагентами, які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов на підставі наявності недоліків у первинних документах та наявності негативної інформації відносно контрагентів позивача.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, Верховний Суд виходить із такого.
Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК України інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.
Згідно з підпунктом 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України безоплатно наданими товарами, роботами, послугами є: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Відповідач стверджує, що позивач здійснював використання згаданих об`єктів права інтелектуальної власності безоплатно, не сплачуючи за це відповідні суми роялті.
Підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інших аудіовізуальних творів, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Статтею 5 Закону України "Про охорону прав на знаки для товарів і послуг" передбачено, що право власності на знак засвідчується свідоцтвом. Власник свідоцтва має право дати будь-якій особі дозвіл (видати ліцензію) на використання знака на підставі ліцензійного договору.
Відповідно до статті 6 Закону України "Про охорону прав на винаходи і корисні моделі" пріоритет, авторство і право власності на винахід засвідчуються патентом (деклараційним патентом). Пріоритет, авторство і право власності на корисну модель засвідчуються деклараційним патентом.
Статтею 28 Закону України "Про охорону прав на винаходи і корисні моделі" передбачено, що права, що випливають з патенту, діють від дати публікації відомостей про його видачу. Патент надає його власнику виключне право використовувати винахід (корисну модель) за своїм розсудом, якщо таке використання не порушує прав інших власників патентів.
Власник патенту має право дати будь-якій особі дозвіл (видати ліцензію) на використання винаходу (корисної моделі) на підставі ліцензійного договору, а щодо секретного винаходу (корисної моделі) такий дозвіл надається тільки за погодженням із Державним експертом.
Таким чином, платник податку повинен сплачувати роялті за фактичне використання або за надання права на використання об`єктів права інтелектуальної власності, які зареєстровані в установленому порядку, на підставі дозволу право володільця та на умовах відповідного ліцензійного договору.
Щодо тверджень відповідача про використання позивачем при здійсненні фінансово-господарської діяльності корисні моделі "Пристрій для захисту сейфа від несанкціонованого проникнення" та "Фортифікаційна панель", не сплачуючи при цьому роялті за надання дозволу (ліцензії) на використання, колегія суддів зазначає про наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивач (ліцензіат) уклав із відповідними громадянами (ліцензіари) ліцензійні договори про надання дозволу (ліцензії) на використання корисної моделі від 28.07.2014 №28/07-1, №28/07-2, №28/07-3, за умовами яких ліцензіари надали ліцензіату за винагороду дозвіл (невиключну ліцензію) на використання на території України відповідних корисних моделей. За умовами пункту 4.1 зазначених ліцензійних договорів за отримання ліцензії в об`ємі прав, що передбачені договорами, ліцензіат сплачує ліцензіарам винагороду (роялті) щомісячно в загальному розмірі 77250,00 грн, 77250,00 грн та 139500,00 грн відповідно. Ціна роялті, зазначена у вказаних ліцензійних договорах, включала в себе період, у тому числі протягом січня-липня 2014 року, про що зазначено у додаткових угодах до ліцензійних договорів від 30.07.2016.
Ураховуючи наведені правові норми та встановлені судами обставини, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про помилковість висновків контролюючого органу щодо безоплатного використання позивачем корисних моделей у період січня-липня 2014 року.
Стосовно використання позивачем торгового знаку " Griffon", колегія суддів зазначає про таке.
Судами попередніх інстанцій установлено, що позивач (ліцензіат) 18.06.2012 уклав із громадянами (ліцензіарами) попередній договір про надання дозволу (ліцензії) на використання торгової марки, за умовами якого сторони погодилися, що після набуття торговельною маркою (знаком для товарів і послуг) економічно обґрунтованої вартості, що буде визнано обома сторонами, між ліцензіарами та ліцензіатом буде укладено ліцензійний договір про надання дозволу (ліцензії) на використання торгової марки (знак для товарів і послуг) "Griffon", з визначенням вартості використання зазначеної торгівельної марки протягом усього часу, з моменту укладення попереднього договору в ретроспективі.
У зв`язку із відсутністю економічно-обґрунтованої вартості торгового знаку сторони погодили оплату за користування за торговий знак у ретроспективі, тобто за минулі періоди.
Так, 01.09.2016 сторони уклали ліцензійний договір про надання дозволу (ліцензії) на використання торгової марки №01/09-01, у якому сторони визначили принципи оплати ліцензіатом платежів за використання торгової марки "Griffon" на майбутнє та врегулювали оплату її використання у ретроспективі (пункт 4.2 договору).
Наведеним спростовуються висновки контролюючого органу про безоплатне використання позивачем торгової марки "Griffon".
Стосовно використання позивачем торгового знаку "Паритет-К", суд виходить із наступного.
Відповідно до свідоцтва на знак для товарів і послуг № НОМЕР_1 торговий знак "Паритет-К", зареєстрований 10.08.2016. Ліцензійний договір про надання дозволу (ліцензії) на його використання №01/09-02 укладено між позивачем (ліцензіат) та відповідними громадянами (ліцензіарами) 01.09.2016.
Колегія суддів погоджується з висновками судових інстанцій, що користування торговим знаком "Паритет-К" до його реєстрації та укладення ліцензійного договору не може вважатися безоплатним використанням об`єкта права інтелектуальної власності.
Стосовно торгового знаку "Onix" колегія судді зазначає наступне.
Відповідно до частини 4 статті 16 Закону України "Про охорону прав на знаки для товарів і послуг" використанням знака визнається: нанесення його на будь-який товар, для якого знак зареєстровано, упаковку, в якій міститься такий товар, вивіску, пов`язану з ним, етикетку, нашивку, бирку чи інший прикріплений до товару предмет, зберігання такого товару із зазначеним нанесенням знака з метою пропонування для продажу, пропонування його для продажу, продаж, імпорт (ввезення) та експорт (вивезення).
Як встанолвено судами першої та апеляційної інстанцій, власником торгового знаку "Onix" є ТОВ "Онікс" (Російська Федерація), що підтверджується відповідним свідоцтвом на товарний знак від 20.02.2009 №373103. ТОВ "Онікс" надало згоду на використання вказаного торгового знака ТОВ "МеталлФорт" та ТОВ "МС ГРУПП".
Так, 15.10.2013 ТОВ "МеталлФорт" та 01.05.2015 ТОВ "МС ГРУПП" надало позивачу технічні завдання на доопрацювання моделей, згідно з пунктом 6.4 яких, позивач зобов`язаний був поряд із застосуванням наклейки "гарантія 5 років" застосовувати наклейку "Onix" при виготовленні сейфів для вказаних підприємств.
Наведене свідчить, що позивач не здійснював використання торгового знака " Onix" у власній господарській діяльності, а лише наносив його зображення на доопрацьовані для ТОВ "МеталлФорт" та ТОВ "МС ГРУПП" металеві вироби відповідно до наданого замовниками технічного завдання.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками судів про помилковість доводів контролюючого органу щодо безоплатного використання позивачем торгового знака " Onix".
Щодо висновків контролюючого органу про безпідставне формування витрат та податкового кредиту за господарськими операціями позивача з TOB "Епіцентр-K" колегія суддів зазначає про таке.
Підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що в податковому обліку під витратами слід розуміти суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Конкретний склад витрат, які враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток, та порядок їх визначення регламентовано статтею 138 ПК України.