ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
02 червня 2023 року
м. Київ
справа № 813/2901/16
адміністративне провадження № К/9901/39787/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Ханової Р.Ф., Гончарової І.А.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2016 року (суддя Гулик А.Г.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 лютого 2017 року (головуючий суддя Гудим Л.Я., судді: Довгополов О.М., Ільчишин Н.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Софтех" до Головного управління ДПС у Львівській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
В серпні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Софтех" (далі - Товариство, позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Львова Головного управління ДФС у Львівській області (яку під час розгляду справи замінено правонаступниками - Личаківською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Львівській області та в подальшому - Головним управлінням ДПС у Львівській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - Інспекція, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0001342201/12277 та №0001352201/12279 від 10 серпня 2015 року.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на помилковість висновків відповідача про порушення ним положень податкового законодавства та формування даних податкового обліку з врахуванням результатів господарських операцій із контрагентами (фізичною особою-підприємцем (далі - ФОП) ОСОБА_1, ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3, ФОП ОСОБА_4 ), які, як вважає податковий орган, фактично не відбулися, оскільки такі господарські операції є реальними, а їх виконання підтверджується сукупністю належних доказів (первинних документів); крім того відповідач не довів обставини спливу строку позовної давності по заборгованості позивача перед ТОВ "Торговий дім "Софі" (далі - ТОВ "ТД "Софі"), а тому безпідставно відніс таку заборгованість до безнадійної із необхідністю її включення до доходів у 2014 році.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 лютого 2017 року, адміністративний позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Інспекції №0001342201/12277 та №0001352201/12279 від 10 серпня 2015 року.
Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, дослідивши обставини справи та наявні у ній докази, прийшли до висновку, що у відповідача не було підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та належним чином документально оформлені; Товариством дотримано передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування податкових вигод; крім того у зв`язку із вчиненням позивачем дій, які свідчили про визнання боргу, строк позовної давності по його заборгованості перед ТОВ "ТД "Софі" переривався, а тому не пропущений, відтак у позивача відсутній обов`язок щодо її включення до складу доходів у 2014 році.
Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.
В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішень без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій з контрагентами ФОП ОСОБА_1, ФОП ОСОБА_2 (юридичні послуги), ФОП ОСОБА_3 (транспортні послуги), ФОП ОСОБА_4 (послуги комерційного посередництва), на підставі яких позивачем формувались дані податкового обліку, а також про непідтвердження платником податку їх фактичного здійснення належними і допустимими доказами, оформленими у відповідності до вимог нормативних актів; до того ж того позивач занизив доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за 2014 рік, не включивши до їх складу безнадійну кредиторську заборгованість перед ТОВ "ТД "Софі".
Позивач своїм правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.
В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.
Суди з`ясували, що Товариство 11 грудня 2008 року зареєстроване Львівським міським управлінням юстиції, код ЄДРПОУ 36312131, місцезнаходження: м.Львів, вул.Шевченка, 335; перебуває на обліку в Личаківській ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області.
В період з 09 червня 2015 року по 21 липня 2015 року посадовими особами Інспекції на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77, пункту 82.1 статті 82 ПК України проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів (обов`язкових платежів), дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року, за результатами якої складено акт від 28 липня 2015 року №291/85/13-07-22-01-10/ НОМЕР_1, в якому, в свою чергу, вказано про порушення позивачем, зокрема:
- пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 14 300,00 грн. (за червень 2014 року - на 9 067,00 грн., за серпень 2014 року - на 5 233,00 грн.);
- пункту 135.1, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, пунктів 138.1, 138.2, підпунктів 138.10.2, 138.10.3 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, у зв`язку із чим занижено податок на прибуток на суму 6 335 535,00 грн. за 2014 рік.
Такі висновки податковим органом зроблено з огляду на те, що з актів виконаних робіт (наданих послуг) по юридичним послугам, що надавались ФОП ОСОБА_1 і ФОП ОСОБА_2, та послугам комерційного посередництва від ФОП ОСОБА_4 неможливо у повному обсязі перевірити їх зміст та пов`язаність із господарською діяльністю Товариства; крім того, в підтвердження наданих ФОП ОСОБА_3 транспортних послуг Товариством не представлено первинних товарно-транспортних документів, а подані акти здачі-приймання робіт (надання послуг) містять дефекти форми (не вказано вантажоотримувача, відомостей про вантаж, адрес навантаження і розвантаження); до того ж ФОП ОСОБА_3 не подано до органу ДФС, в якому він перебуває на обліку, декларації з податку на додану вартість за червень та серпень 2014 року; також позивач не включив до складу доходів, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за 2014 рік, безнадійну кредиторську заборгованість перед ТОВ "ТД "Софі", чим спричинив їх заниження.
На підставі акту перевірки Інспекцією 10 серпня 2015 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №0001352201/12279, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 21 450,00 грн., у тому числі: 14 300,00 грн. - за основним платежем та 7 150,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- №0001342201/12277 про збільшення грошового зобов`язання позивача з податку на прибуток на 9 503 302,50 грн., з яких: 6 335 535,00 грн. - за основним платежем та 3 167 767,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
За результатами оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень в адміністративному порядку останні рішеннями ГУ ДФС у Львівській області від 16 жовтня 2015 року №4903/10/13-01-10-07-05 та Державної фіскальної служби України від 17 грудня 2015 року №26945/6/99-99-10-01-01-25 залишено без змін, а скарги позивача - без задоволення.
Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Як передбачено пунктом 135.1 статті 135 ПК України, доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи (підпункт 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК України).
Підпункт 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає, що безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; б) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, що не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії кредитора, спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення заборгованості; в) заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією; г) заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до закону та договору, за умови, що інші дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника, визначені нормативно-правовими актами, не призвели до повного покриття заборгованості; ґ) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв`язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством; д) прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, недієздатними або оголошені померлими, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.
За змістом підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Пунктом 138.1 статті 138 ПК України визначено, що витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 ПК України).
Відповідно до підпунктів 138.10.2, 138.10.3 пункту 138.10 статті 138 ПК України до складу інших витрат включаються: адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством: а) загальні корпоративні витрати, в тому числі організаційні витрати, витрати на проведення річних та інших зборів органів управління, представницькі витрати; б) витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством (у тому числі витрати на оплату праці адміністративного апарату) та іншого загальногосподарського персоналу; в) витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянка, паркування легкових автомобілів, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона); г) винагороди за консультаційні, інформаційні, аудиторські та інші послуги, що отримує платник податку для забезпечення господарської діяльності; ґ) витрати на оплату послуг зв`язку (пошта, телеграф, телефон, телекс, телефакс, стільниковий зв`язок та інші подібні витрати); д) амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання; е) витрати на врегулювання спорів у судах; є) плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків; ж) інші витрати загальногосподарського призначення; витрати на збут, які включають витрати, пов`язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг: а) витрати на пакувальні матеріали для затарювання товарів на складах готової продукції; б) витрати на ремонт тари; в) оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут; г) витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів; ґ) витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом; д) витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, пов`язаних зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (оперативна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона); е) витрати на транспортування, перевалку і страхування товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки; є) витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування; ж) витрати на транспортування готової продукції (товарів) між складами підрозділів підприємства; з) інші витрати, пов`язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.