ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
31 травня 2023 року
м. Київ
справа № 808/1280/16
касаційне провадження № К/9901/40677/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,
розглянув у судовому засіданні без виклику сторін касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.01.2017 (головуючий суддя - Олефіренко Н.А., судді - Білак С.В., Шальєва В.А.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення про застосування штрафних санкцій,
УСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник) звернулася до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), в якому просила визнати протиправними та скасувати частково податкове повідомлення-рішення Інспекції від 24.03.2016 №0001091300, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 24.03.2016 №Ф-0000961700, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 24.03.2016 №0001111300, повністю податкове повідомлення рішення від 24.03.2016 №0001071300.
В обґрунтування позову позивач зазначив, що суми витрат були сформовані ним по витратам, які фактично ним понесені, пов`язані з його господарською діяльністю і підтверджені належними первинними документами, відтак оскаржувані рішення контролюючого органу підлягають скасуванню, оскільки є неправомірними.
Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 08.11.2016 позов задовольнив. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення рішення Інспекції від 24.03.2016 № 0001091300 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем в сумі 21736,47 грн та штрафних санкцій у розмірі 5708,23 грн, №0001071300, вимогу Інспекції про сплату боргу (недоїмки) від 12.03.2016 №Ф-0000961700, рішення Інспекції від 24.03.2016 №0001111300.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з необґрунтованості доводів Інспекції зазначаючи, що спірні рішення прийняті відповідачем без врахування фактичних обставин, оскільки позивачем до складу доходу обґрунтовано не внесено суму доходу у розмірі 90153,00 грн, судом не встановлено порушення позивачем приписів пункту 177.4 статті 177, пункту 138.1 статті 138 Податкового Кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), а тому відсутні підстави для донарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, та відповідно вимога в частині сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування винесена без врахування фактичних обставин.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 30.01.2017 скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове рішення, яким відмовив у задоволенні позову.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції дійшов до висновку, що позивачем не надано будь-яких первинних документів підтверджуючих витрати, пов`язані з веденням позивачем господарської діяльності та позивач повинен був зареєструватися платником податку на додану вартість та оподаткувати операції з продажу об`єктів нерухомості податком на додану вартість у розмірі визначеному статтею 193 ПК України. Заниження загального оподатковуваного доходу призвело до неправильного нарахування та сплати позивачем єдиного соціального внеску.
Позивач, не погодившись з рішеннями суду апеляційної інстанцій, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанцій та залишити в силі рішення суду першої інстанції. Скаржник доводить, що ним правомірно включно до складу витрат витрати на сплату комунальних послуг, які підтверджені належними первинними документами.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 24.02.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Відповідач у запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції, просить залишити його без змін, а касаційну скаргу позивача залишити без задоволення.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 30.05.2023 прийняв касаційну скаргу до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у судовому засіданні без повідомлення сторін на 31.05.2023.
Відповідачем заявлено клопотання про процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) відповідно до постанов Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 №893, наказів ДПС України від 30.09.2020 №529, від 24.12.2020 №755.
Статтею 52 КАС України встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено заміну відповідача у справі - Державну податкову інспекцію у Заводському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області її правонаступником - Головним управлінням ДПС у Запорізькій області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 44118663).
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи скаржника і дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Інспекцією проведено документальну планову виїзну перевірку позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових договорів з працівникам, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 12.03.2016 №157/08-25-13-020/2641122083 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення вимог: пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 164.1 статті 164, пунктів 177.2, 177.4, підпункту 177.5.1 пункту 177.5 статті 177 ПК України, в частині завищення сум витрат за використану електричну енергію, послуг телефонного зв`язку та інтернет мережі, які не підтверджено документально, що призвело до перекручення даних податкової декларації про майновий стан і доходи при визначенні сум оподаткованого чистого доходу за період 2013-2015 роки, у результаті чого донараховано суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності у розмірі 22832,92 грн; пунктів 1, 2 частини 2 статті 6, частин 2, 4 статті 7, частини 2, пункту 3 частини 8 статті 9 Закону України "про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" в частині неповного нарахування та перерахування сум єдиного внеску з сум чистого оподаткованого доходу. Донараховано суму єдиного внеску у розмірі 58548,91 грн; пункту 180.1 статті 180, пункту 181.1 статті 181, пунктів 183.1-183.2, пункту 183.7, пункту 183.10 статті 183, пунктів 200.1-200.2 статті 200 ПК України в частині обов`язкової реєстрації особи як платника податку на додану вартість, донараховано податкові зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 45692,00 грн; пункту 46.1 статті 46, підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, пункту 177.11 статті 177 ПК України в частині несвоєчасного подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік; пункту 4 частини 2 статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 №2464-VI (далі - Закон №2464-VI) та пункту 2 розділу 3 Порядку формування подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 №435, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23.04.2015 за №460/26905 (далі - Положення №435) в частині неподання Звіту суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2015 рік (строк подання 09.02.2016 рік).
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято: податкове повідомлення - рішення від 24.03.2016 №0001091300, яким позивачу визначено грошове зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб у сумі 22832,92 грн, застосовані фінансові санкції у сумі 5708,23 грн; податкове повідомлення - рішення від 24.03.2016 №0001071300, яким позивачу визначено грошове зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у сумі 45692,00 грн, нараховані штрафні санкції у сумі 11423,00 грн; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 24.03.2016 №Ф-0000961700, відповідно до якої підлягає сплаті 58548,91 грн єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 24.03.2016 №0001111300, яким нараховано 11239,53 грн санкцій.
Фактичною підставою для збільшення позивачу суми грошових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб та податку на додану вартість слугували висновки контролюючого органу про те, що у перевіряємому періоді платником податків отримано дохід від операцій з продажу товарів у розмірі 260496,40 за 2013 рік, у розмірі 339231,53 грн за 2014 рік грн, що підпадає під визначення господарської діяльності та у розумінні пункту 177.2 статті 177 ПК України є об`єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб. За висновками податкового органу, загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягає оподаткуванню, протягом 12 календарних місяців перевищила сукупно 300000,00 грн, а відтак, позивач зобов`язаний був зареєструватися як платник податку на додану вартість з дотриманням вимог статті 183 ПК України. Також, контролюючий орган дійшов висновку про заниження позивачем суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, яке відбулось в наслідок заниження оподатковуваного доходу.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування встановлено положеннями статті 177 ПК України, пунктом 177.1 якої визначено, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПК України).
Відповідно до пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1);
витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2);
суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (підпункт 177.4.3);
інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).