ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 травня 2023 року
м. Київ
справа № 420/4306/20
касаційне провадження № К/9901/26896/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області
на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 липня 2020 року (головуючий суддя - Бойко О.Я.)
та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2020 року (головуючий суддя - Єщенко О.В.; судді - Димерлій О.О., Танасогло Т.М.)
у справі № 420/4306/20
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮНІАЛ ПРО"
до Головного управління ДПС в Одеській області
про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У травні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ЮНІАЛ ПРО" (далі - ТОВ "ЮНІАЛ ПРО", позивач, платник, товариство, підприємство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними дій відповідача щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки платника; визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09 червня 2020 року № 0000930402 та № 0000870402; зобов`язання ГУ ДПС в Одеській області внести в Реєстр заяв про повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування ТОВ "ЮНІАЛ ПРО" у розмірі 32 478 127,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що висновки контролюючого органу про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (далі - ПДВ), заявленого на рахунок платника у банку, а також суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, є необґрунтованими та складені за результатом позапланової перевірки, проведеної з порушенням вимог податкового законодавства. Право на бюджетне відшкодування та податковий кредит підприємством задекларовано згідно з належним чином оформленими первинними, бухгалтерськими та митними документами. Відповідачем безпідставно залишені поза увагою обставини, повідомлені платником до початку перевірки, про втрату первинної документації за відповідний період та потребу у додатковому часі для її відновлення.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 липня 2020 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2020 року, позов задоволено частково.
Визнано протиправними дії службових осіб ГУ ДПС в Одеській області щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ЮНІАЛ ПРО".
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 09 червня 2020 року № 0000930402 та № 0000870402.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Приймаючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, судові інстанції виходили з того, що за правилами пункту 44.5 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючий орган має обов`язок перенести термін проведення перевірки до 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження від платника повідомлення про втрату первинних документів, оскільки проведення перевірки правомірності формування податкового кредиту та витрат в будь-якому випадку пов`язане з необхідністю дослідження первинних бухгалтерських документів. Суди попередніх інстанцій констатували, що позивач виконав свій обов`язок щодо повідомлення контролюючого органу про втрату первинної і бухгалтерської документації із наданням підтверджуючих документів цих обставин, проте відповідач вказані аргументи проігнорував та продовжив здійснення контрольного заходу відносно платника, чим порушив процедуру призначення та проведення перевірки. Крім того, суди встановили, що на підтвердження здійснення господарських операцій та відповідно правомірності формування податкового кредиту/від`ємного значення з ПДВ за операціями, пов`язаними із ввезенням товару на митну територію України, позивач надав до суду відновленні документи, які не були перевірені податковим органом у зв`язку із неперенесенням терміну перевірки.
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС в Одеській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 липня 2020 року, постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2020 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач зазначає, що на підтвердження правомірності формування бюджетного відшкодування та податкового кредиту з ПДВ позивачем на законну вимогу контролюючого органу не надано відповідні первинні документи та не проведено інвентаризацію основних засобів і товарно-матеріальних цінностей щодо їх залишків. Крім того, повідомлення про втрату первинної документації не було підтверджено належними доказами цих обставин, а саме актом про результати роботи комісії щодо встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх знищення.
Ухвалою від 05 листопада 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС в Одеській області.
19 січня 2021 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судовими інстанціями встановлено, що 20 березня 2020 року ТОВ "ЮНІАЛ ПРО" подало податкову декларацію з ПДВ № 43272653 за лютий 2020 року разом із довідкою про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) період (Д2), розрахунком суми бюджетного відшкодування (Д3) із визначенням суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку, у розмірі 32 478 127,00 грн, та яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 3 995 365,00 грн.
13 квітня 2020 року позивач направив на адресу контролюючого органу повідомлення про втрату документів, яка відбулась 10 квітня 2020 року, у тому числі: контрактів; договорів поставок; вантажних митних декларацій; інвойсів; карток складського опису; податкових накладних; прибуткових накладних; банківських виписок та інших документів первинного бухгалтерського та податкового обліку за період з 28 листопада 2019 року. До вказаного повідомлення платником було долучено лист Портофранківського відділення поліції Приморського відділу поліції в м. Одесі Головного управління Національної поліції в Одеській області від 13 квітня 2020 року № 36/2ЕО-6115, відповідно до якого за фактом виявлення відсутності документів зареєстровано відповідне звернення позивача в журналі єдиного обліку заяв та повідомлень про вчинення кримінальних правопорушень та інших подій за № 6115. Органом розслідування зазначено, що під час розгляду звернення встановити місцезнаходження фінансово-господарських документів товариства не виявилось можливим.
21 квітня 2020 року ГУ ДПС в Одеській області відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України прийнято наказ № 1456 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ЮНІАЛ ПРО" з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 000 грн та визначеного в додатку 3 до декларації з ПДВ за лютий 2020 року, тривалістю 5 робочих днів з 04 травня 2020 року.
Листом від 04 травня 2020 року № 8386/10/15-32-04-02-10 у відповідь на повідомлення про втрату первинних документів ГУ ДПС в Одеській області зазначило, що в порушення приписів пункту 6 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському облік, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, платником не надано акт про результати роботи комісії щодо встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення щодо втрачених документів 10 квітня 2020 року. У зв`язку із чим, контролюючий орган вказав на відсутність підстав для надання 90-денного терміну для відновлення документів.
04 травня 2020 року ГУ ДПС в Одеській області відповідно до підпунктів 20.1.6, 20.1.9 пункту 20.1 статті 20, пунктів 44.1, 44.3 статті 44 ПК України, статті 10 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" запропоновано ТОВ "ЮНІАЛ ПРО" призначити та провести інвентаризацію основних засобів та товарно-матеріальних цінностей щодо наявності їх залишків на складі, які є підставою для нарахування від`ємного значення з ПДВ, що було заявлено до бюджетного відшкодування на розрахунковий рахунок підприємства у декларації з ПДВ за лютий 2020 року та включити (допустити) в якості спостерігачів співробітників (перевіряючих) ГУ ДПС в Одеській області до проведення інвентаризації посадовими особами платника; запитано оригінали документів, які стали підставою для декларування бюджетного відшкодування ПДВ (від`ємного значення з ПДВ) у декларації за лютий 2020 року, а саме: договори, контракти; первинні документи щодо придбання (одержання) товарів/матеріалів (робіт/послуг); накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт, рахунки-фактури; документи, що підтверджують розрахунки за отримані товари/матеріали (роботи/послуги) (банківські виписки та інше); інформацію про наявність власних/орендованих офісних, складських приміщень; оборотно-сальдові відомості по бухгалтерських рахунках; результати проведення останньої інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, основних засобів, грошових коштів та інвентаризації у місяці заявленої до відшкодування суми ПДВ (накази, акти, інвентаризаційні відомості тощо). Контролюючий орган зазначив, що відповідні оригінали первинних, бухгалтерських та інших документів необхідно надати перевіряючим не пізніше поточного робочого дня з дня одержання відповідного запиту.
Крім того, листами від 04 травня 2020 року № 61/15-32-10-03-37, від 07 травня 2020 року № 66/15-32-10-03-37 ГУ ДПС в Одеській області оформлено вимоги до ТОВ "ЮНІАЛ ПРО" про допуск перевіряючих до обстеження приміщень, територій, що використовуються для одержання доходів чи пов`язані з утриманням об`єктів оподаткування, а також для проведення перевірок з питань обчислення і сплати податків та відповідно до статті 78 ПК України призначити станом на 08 травня 2020 року інвентаризацію основних засобів, товарно-матеріальних цінностей та залучити інспекторів до складу відповідної комісії з проведення інвентаризації. Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України контролюючий орган зазначив про необхідність надати: перелік майна, яке перебуває у власності (господарському віддані або оперативному управлінні), а також майна, попередньо переданого у тимчасове користування чи розпорядження іншим особам відповідно до норм цивільно-правових договорів; акти інвентаризації основних фондів та необоротних матеріальних активів з наказами про створення інвентаризаційних комісій за період, який охоплює перевірка; оборотно-сальдові відомості по матеріальним рахункам (10, з розшифровкою номенклатури 20, 26, 28, 01, 02) на дату складання результатів інвентаризації; інвентаризаційні картки, акти прийому-передачі (введення в експлуатацію); договори оренди.
Листом від 07 травня 2020 року № 07-05 товариство повідомило податковий орган про готовність виконати вимоги щодо проведення інвентаризації основних засобів та товарно-матеріальних цінностей, обстеження складських приміщень, але після закінчення протиепідемічних заходів, впроваджених на підставі рішень уряду.
Щодо запитуваних первинних, бухгалтерських та інших документів ГУ ДПС в Одеській області складено акти від 04 травня 2020 року № 222/15-32-04-02, від 05 травня 2020 року № 236/15-32-04-02, від 06 травня 2020 року № 239/15-32-04-02, від 06 травня 2020 року № 246/15-32-10-03, від 07 травня 2020 року № 253/15-32-04-02, від 08 травня 2020 року № 266/15-32-10-03, від 08 травня 2020 року № 257/15-32-04-02, якими зафіксовано ненадання позивачем витребуваних документів, у тому числі документів щодо законності декларування від`ємного значення з ПДВ за лютий 2020 року.
Вказані акти складались у присутності директора товариства та підписані ним із зауваженнями і викладенням незгоди із їх висновками.
За результатом документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ЮНІАЛ ПРО" контролюючим органом складено акт від 18 травня 2020 року № 415/15-32-04-02/43272653, яким встановлені порушення платником, зокрема, підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, підпункту "а" пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, в результаті чого позивачем завищено від`ємне значення (рядок 19 декларації) з ПДВ за лютий 2020 року у розмірі 36 473 492,00 грн, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування, заявленого на рахунок платника у банку (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за лютий 2020 року), у розмірі 32 478 127,00 грн та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації) за лютий 2020 року, у сумі 3 995 365,00 грн.
На підставі висновків названого акта перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 09 червня 2020 року:
№ 0000930402, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларовану на рахунок платника у банку, у розмірі 32 478 127,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 8 119 532,00 грн;
№ 0000870402, яким платнику зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за лютий 2020 року на 3 995 365,00 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
За приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Пунктом 44.5 статті 44 ПК України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.