ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 травня 2023 року
м. Київ
справа № 620/1934/19
касаційне провадження № К/9901/7704/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області
на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року (головуючий суддя - Бєлова Л.В.; судді - Аліменко В.О., Кучма А.Ю.)
у справі № 620/1934/19
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДФС у Чернігівській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та податкової вимоги,
У С Т А Н О В И В:
У липні 2019 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1, позивач, платник, підприємець) звернувся до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - ГУ ДФС у Чернігівській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому просив: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 00006671305, № 00006631305, № 00006601305, № 00002121405, № 00006641305, № 00006651305, № 00006661305; визнати протиправним та скасувати рішення від 23 травня 2019 року № 00006621305 про застосування штрафних санкцій; визнати протиправною та скасувати вимогу від 23 травня 2019 року № Ф-00006611305 про сплату боргу (недоїмки).
В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог підпункту "ґ" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168, пункту 177.2 статті 177 ПК України є безпідставними, оскільки відповідачем не надано жодного доказу та обґрунтованого пояснення щодо правомірності висновків про фіктивність укладених з контрагентами Товариством з обмеженою відповідальністю "Траст Логістик", Товариством з обмеженою відповідальністю "Огромікс", Товариством з обмеженою відповідальністю "Джулайс ЛТД" та Товариством з обмеженою відповідальністю "Непереможна бізнес компанія" договорів та неналежність/дефектність документів, складених за результатами їх реального виконання. Крім того, зазначив про помилковість висновків контролюючого органу про ненарахування та несплату платником податку на доходи фізичних осіб з доходу, нарахованого (виплаченого) фізичній особі у зв`язку з орендою приміщення у неї, оскільки відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вбачається, що ОСОБА_2 зареєстрована як фізична особа-підприємець з 06 березня 2000 року по 27 березня 2018 року та перереєстрована як фізична особа-підприємець з 29 березня 2018 року.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2019 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що, приймаючи оскаржувані акти індивідуальної дії, відповідач діяв обґрунтовано та правомірно.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року рішення суду першої інстанції скасовано, прийнято нове рішення, яким позові вимоги задоволено в повному обсязі.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, апеляційний суд виходив з того, що відповідачем не надано жодних доказів, які б підтверджували доводи щодо нереальності господарських операцій позивача з його контрагентами, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність підприємця як платника податків. Крім того, позивачем правомірно не утримано податок з доходів фізичних осіб, оскільки взаємовідносини з оренди приміщень позивач мав саме з фізичною особою-підприємцем. Також зазначив, що висновки контролюючого органу про заниження платником податкових зобов`язань з акцизного податку є передчасними та зроблені без дослідження фінансово-господарської та бухгалтерської документації позивача. Щодо застосування до підприємця штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, то апеляційний суд дійшов висновку про неможливість застосування санкцій на підставі Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12 червня 1995 року № 436/95, оскільки останній втратив чинність відповідно до Указу Президента України "Про визнання такими, що втратили чинність, деяких указів Президента України" від 20 червня 2019 року № 418/2019.
Не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції, Головне управління ДПС у Чернігівській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року та залишити в силі рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2019 року.
Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач зазначає, що судом апеляційної інстанції не враховані правові висновки Верховного Суду, відповідно до яких статус фіктивного підприємства несумісний з легальною господарською діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами. Апеляційним судом не було надано належної правової оцінки рішенню Чернігівського окружного адміністративного суду від 10 січня 2019 року у справі № 620/4064/18, яким припинено юридичну особу та визнано недійсними установчі документи Товариства з обмеженою відповідальністю "Транслогістік" з моменту реєстрації. Контролюючий орган наголошує, що станом на момент проведення перевірки, складання акта та прийняття податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 00002121405 Указ Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12 червня 1995 року № 436/95 був чинний, що підтверджує правомірність дій податкового органу. Зазначає, що позивачем протиправно не утримано податок з доходів фізичних осіб при взаємовідносинах з оренди приміщень. Зауважує, що жодних доказів, які б спростовували виявлене податковим органом порушення щодо сплати акцизного податку, позивачем надано не було.
Разом із касаційною скаргою податковим органом заявлено клопотання про заміну відповідача у справі - ГУ ДФС у Чернігівській області (код ЄДРПОУ 39392183) його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Чернігівській області (код ЄДРПОУ 43143966) (далі - ГУ ДПС у Чернігівській області), у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.
Ухвалою від 15 червня 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Чернігівській області.
Відзив на касаційну скаргу від позивача не надійшов, що відповідно до частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішення суду апеляційної інстанції.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 щодо дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт від 24 квітня 2019 року № 313/13/2707315930.
Відповідно до висновків названого акта перевірки відповідачем встановлено порушення платником, зокрема:
- абзацу 2 пункту 1 частини першої статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", внаслідок чого позивачем було занижено суму доходу, на який нараховується єдиний соціальний внесок, за перевіряємий період з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску та мінімального страхового внеску за 2016 рік на 324 600,00 грн, за 2017 рік на 432 781,39 грн;
- абзацу 2 пункту 1 частини першої статті 7, частини п`ятої статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", а саме позивачем занижено суму єдиного соціального внеску за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року в розмірі 167 415,95 грн;
- підпункту 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме підприємцем занижено суму військового збору від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету, в загальному розмірі 494 793,98 грн;
- підпункту "ґ" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168, пункту 177.2 статті 177 ПК України, а саме заниження загального річного оподатковуваного доходу на 32 986 265,78 грн;
- підпунктів 168.1.1, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпунктів 170.1.2, 170.1.4 пункту 170.1 статті 170, пункту 177.7 статті 177 ПК України, внаслідок ненарахування та несплати позивачем податку на доходи фізичних осіб з доходу нарахованого (виплаченого) фізичній особі-орендодавцю за надання в оренду нежитлового приміщення у період з 01 січня 2016 року по 29 березня 2018 року в розмірі 486,00 грн;
- підпункту 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, а саме занижено суму військового збору з доходу, нарахованого (виплаченого) як орендна плата за нежитлові приміщення фізичній особі, що підлягає сплаті до бюджету, на 40,50 грн;
- пункту 213.1 статті 213, пункту 215.1 статті 215, підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215 ПК України, внаслідок заниження платником податкових зобов`язань з акцизного податку на 22 586,00 грн.
- пункту 2.6 глави 2 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, а саме несвоєчасне роздрукованння фіскальних звітних чеків та несвоєчасне оприбутковання готівкових коштів.
На підставі висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом 23 травня 2019 року прийняті:
- податкове повідомлення-рішення № 00006601305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 7 421 909,81 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 00006631305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на 618 492,48 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 00006651305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на 837,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 00006641305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 69,76 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 00006661305, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 510,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 00006671305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 28 232,50 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 00002121405, яким застосовано штрафні санкції за порушення норм з регулювання обігу готівки у розмірі 10 254,10 грн;
- рішення № 00006621305 про застосування штрафних санкцій за донарахування єдиного внеску у розмірі 40 703,59 грн;
- вимога № Ф-00006611305 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на суму 167 415,95 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд зазначає про таке.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 00006651305, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 837,00 грн, податкового повідомлення-рішення № 00006641305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 69,76 грн та податкового повідомлення-рішення № 00006661305, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 510,00 грн, Суд зауважує наступне.
Судовим розглядом встановлено, що підставою для прийняття зазначених актів індивідуальної дії стали висновки контролюючого органу про те, що позивачем протягом січня 2016 року - березня 2018 року орендував приміщення у фізичної особи ОСОБА_2 та, відповідно до вимог ПК України виступав податковим агентом, однак не нарахував та не сплатив податок на доходи фізичних осіб з доходу, нарахованого (виплаченого) фізичній особі-орендодавцю, під час перерахування доходу від надання в оренду нежитлового приміщення за період з січня 2016 року по березень 2018 року та не відобразив у податкових розрахунках суми доходу за вказані періоди.
Таких висновків податковий орган дійшов на підставі податкової інформації, відповідно до якої ОСОБА_2 протягом періоду з 01 січня 2016 року по 29 березня 2018 року не була зареєстрована фізичною особою-підприємцем.
За приписами підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України встановлено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (підпункт 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України).
Податковим агентом платника податку - орендодавця під час нарахування доходу від надання в оренду об`єктів нерухомості, інших, ніж зазначені в підпункті 170.1.1 цього пункту (включаючи земельну ділянку, що знаходиться під такою нерухомістю, чи присадибну ділянку), є орендар (підпункт 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 ПК України).
Відповідно до підпункту "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
Пунктом 177.7 статті 177 ПК України передбачено, що фізична особа - підприємець вважається податковим агентом працівника - фізичної особи, яка перебуває з нею у трудових, цивільно-правових відносинах, або будь-якої іншої фізичної особи щодо будь-яких оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь такої особи.
Судовим розглядом встановлено, що відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ОСОБА_2 була зареєстрована як фізична особа-підприємець з 06 березня 2000 року по 27 березня 2018 року, та перереєстрована як фізична особа-підприємець з 29 березня 2018 року.
Враховуючи викладене, у позивача був відсутній обов`язок в охоплений перевіркою період щодо утримання податку з доходів фізичних осіб при взаємовідносинах з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2, про що правильно зазначив апеляційний суд.
За таких обставин, відповідачем безпідставно було збільшено платнику суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб.
Враховуючи, що висновки податкового органу про заниження позивачем грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб є помилковими, контролюючим органом необґрунтовано прийняті податкове повідомлення-рішення № 00006661305, яким застосовано штрафні санкції у сумі 510,00 грн, та податкове повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 00006641305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 69,76 грн.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 00006601305, яким збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 7 421 909,81 грн, Суд зазначає наступне.
Судовим розглядом встановлено, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в цій частині обґрунтовані тим, що грошові кошти, отримані платником від Товариства з обмеженою відповідальністю "Траст Логістик", Товариства з обмеженою відповідальністю "Огромікс", Товариства з обмеженою відповідальністю "Джулайс ЛТД" та Товариства з обмеженою відповідальністю "Непереможна бізнес компанія", є безповоротною фінансовою допомогою, оскільки відповідачем встановлена відсутність реалізації товарів на адресу названих суб`єктів господарювання.
Згідно із підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.