ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 травня 2023 року
м. Київ
справа № 280/810/22
адміністративне провадження № К/990/4923/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Пасічник С.С., Гончарової І.А.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АЗИМУТ ТРЕЙДІНГ ЗАПОРІЖЖЯ" до Державної податкової служби України про визнання протиправною і скасування індивідуальної податкової консультації, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державної податкової служби України на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 9 серпня 2022 року (суддя Прудивус О.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 12 січня 2023 року (судді: Чумак С.Ю. (головуючий), Чабаненко С.В., Юрко І.В.) у справі № 280/810/22.
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "АЗИМУТ ТРЕЙДІНГ ЗАПОРІЖЖЯ" (далі - позивач, платник податків, Товариство, ТОВ "АЗИМУТ ТРЕЙДІНГ ЗАПОРІЖЖЯ") звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ДПС України) про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації від 17.11.2021 №4374/ІПК/99-00-21-03-02-06.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувана індивідуальна податкова консультація не відповідає вимогам податкового законодавства через не наведення в ній опису питань, які були поставлені позивачем в адресованому відповідачу листі від 28.08.2021, неврахування фактичних обставин, наведених позивачем у зверненні, а при наданні відповідей на друге, третє та четверте питання відповідач не навів норми законодавства, на підставі яких контролюючий орган дійшов відповідних висновків щодо тлумачення та застосування податкових норм. Крім того, позивач зазначає, що за умовами примірника договору купівлі-продажу майнових прав на квартиру на позивача покладений обов`язок з будівництва житлового будинку, введення його в експлуатацію та передання покупцю за актом приймання-передачі індивідуально визначене договором майно - новозбудоване житло (квартиру). Відповідно, і дата виникнення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за операціями, що здійснюються в рамках такого договору, визначається на дату фактичної передачі виконавцем та прийняття замовником результатів робіт. На підтвердження власної правової позиції позивач вказує на податкову консультацію відповідача від 18.12.2020 №5244/ІПК/99-00-05-06-02-06, розміщену в Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 9 серпня 2022 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 12 січня 2023 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 17.11.2021 №4374/ІПК/99-00-21-03-02-06.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що оскаржувана податкова консультація надана контролюючим органом не відповідає вимогам чинного податкового законодавства за її формою та за змістом. Судом зазначено, що операції з постачання майнових прав на об`єкт житлової нерухомості за умовами проєкту договору купівлі-продажу майнових прав на квартиру, стосовно якого позивач звернувся до контролюючого органу за індивідуальною податковою консультацією, не є для позивача операціями з першого постачання такого об`єкта (у розумінні положень Податкового кодексу України), а тому не повинні оподатковуватись ПДВ у загальному порядку із нарахуванням податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, ДПС України подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 9 серпня 2022 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 12 січня 2023 року та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ "АЗИМУТ ТРЕЙДІНГ ЗАПОРІЖЖЯ" у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що до видів діяльності позивача за КВЕД-2010 належать: організація будівництва будівель (основний) (41.10); комплексне обслуговування об`єктів (81.10); купівля та продаж власного нерухомого майна (68.10); надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (68.20); управління нерухомим майном за винагороду або на основі контракту (68.32).
28.08.2021 позивач звернувся до ГУ ДПС у Запорізькій області з листом № 28.08.2021 "Про надання індивідуальної податкової консультації", в якому просив контролюючий орган надати індивідуальну податкову консультацію щодо визначення дати виникнення податкових зобов`язань з податку на додану вартість (далі - ПДВ) під час виконання довгострокового договору. Зокрема, у вказаному листі зазначалось, що позивачем планується укладення довгострокових договорів купівлі-продажу майнових прав на нерухоме майно (квартири) з фізичними та юридичними особами з терміном дії до 31.03.2023. Умовами проекту Договору купівлі-продажу майнових прав на квартиру майнові права на нерухоме майно, які після набуття покупцем їх у власність реалізуються шляхом набуття права власності (володіння, користування та розпорядження) на квартиру після прийняття об`єкта будівництва в експлуатацію, за умови проведення 100% розрахунків за цим договором та оформлення покупцем відповідних правовстановлюючих документів на майно (державної реєстрації права власності). Далі позивач зазначив, що відповідно до положень проєкту договору купівлі-продажу майнових прав на квартиру сторони підписують акт приймання-передачі після прийняття в експлуатацію завершеного будівництвом об`єкта та повної оплати покупцем ціни майнових прав на квартиру. Однак, проєктом договору передбачається, що покупець сплачує на користь продавця авансові платежі (попередні оплати) протягом всього часу будівництва об`єкту.
Згідно умов п. 2 Вступного положення до проекту Договору купівлі-продажу майнових прав на квартиру, встановлено, що майнові права на квартиру, які після набуття покупцем їх у власність реалізуються шляхом набуття права власності (володіння, користування та розпорядження) на квартиру після прийняття об`єкта будівництва в експлуатацію, за умови проведення 100% розрахунків за цим договором та оформлення покупцем відповідних правовстановлюючих документів (державної реєстрації права власності). Відповідно до Договірних визначень, майнові права - це усі права на квартиру, які належать покупцю на підставах, визначених цим Договором, та надають право покупцю отримати у власність квартиру на умовах, визначених цим Договором. За приписами п. 1.1 проекту Договору Продавець зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти у власність майнові права на квартиру у складі об`єкта будівництва та оплатити ціну таких майнових прав в порядку та на умовах, визначених цим Договором. У п. 2.2 проекту Договору зазначено, що за умови виконання своїх обов`язків покупець одержить від продавця документи, необхідні для оформлення правовстановлюючих документів (державної реєстрації власності), що підтверджують право власності покупця на квартиру. Орієнтовний строк прийняття об`єкта будівництва в експлуатацію - 4 квартал 2022 року, але не пізніше, ніж 31.03.2023. Про фактичний термін введення об`єкту будівництва в експлуатацію продавець повідомляє покупця додатково. Слід також зазначити, що відповідно до п. 3.2 проекту Договору оплата вартості квартири здійснюється покупцем у терміни, встановлені договором. Продавець під час укладення цього договору надає рахунок на здійснення платежу за договором. У разі, якщо під час сплати покупцем рахунку частками, згідно умов оплати, передбачених Договором, вартість об`єкту в доларах США збільшується більш ніж на 5% у відношенні до курсу гривні України, рахунок за вимогою продавця будівництва може бути скорегований пропорційно такого збільшення, в частині суми, що не сплачена з боку покупця. Пунктом 4.1 проекту Договору передбачено, що він набуває чинності в момент підписання Сторонами та діє до повного виконання Сторонами, якщо інше не передбачено цим Договором.
Враховуючи зазначене, позивач просив ГУ ДПС у Запорізькій області надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань: 1) чи є для цілей оподаткування ПДВ операція з постачання майнових прав на квартиру для продавця операцією з постачання об`єкта нерухомого майна?; 2) чи може продавець для цілей оподаткування ПДВ (визначення дати виникнення податкових зобов`язань) операції з постачання майнових прав на квартиру застосувати п. 187.9 ст. 187 ПК України)?; 3) чи відповідає критеріям довгострокового договору, визначених п. 187.9 ст. 187 ПК України, договір купівлі-продажу майнових прав на квартиру?; 4) чи нараховує покупець податкові зобов`язання з ПДВ на дату отримання авансу (попередньої оплати)?. Індивідуальну податкову консультацію позивач просив надати в письмовій формі шляхом вручення посадовій особі або уповноваженому представнику позивача, а також надіслати на відповідну електронну адресу.
За результатами розгляду звернення позивача від 28.08.2021 № 28/08/2021, надісланого відповідачу листом ГУ ДПС у Запорізькій області від 17.09.2021 № 6259/8/08-01-04-02-07ІПК (вх. ДПС №4471/ІПК/7 від 17.09.2021) щодо особливостей оподаткування ПДВ операцій з постачання майнових прав на нерухоме майно (квартири), керуючись ст. 52 ПК України, відповідач надав позивачу індивідуальну податкову консультацію від 17.11.2021 № 4374/ІПК/99-00-21-03-02-06.
Щодо питання № 1 відповідач зазначив, що відповідно до пп. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 ПК України звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об`єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим пунктом. Процитувавши зміст пп. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 ПК України щодо розуміння першого постачання житла (об`єкта житлового фонду), виходячи з опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, відповідач розтлумачив позивачу, що операція з постачання майнових прав на об`єкт житлової нерухомості для позивача є операцією з постачання об`єкта житлової нерухомості. Стосовно питань № 2 та № 3 відповідач висловив позицію, що у випадку, якщо позивач самостійно здійснював будівництво об`єкта житлової нерухомості без залучення до такого будівництва такого підрядника (будівельної компанії), то для цілей оподаткування ПДВ операція позивача з постачання майнових прав на об`єкт житлової нерухомості є операцією з першого постачання такого об`єкта, яка підлягає оподаткуванню ПДВ у загальному порядку із нарахуванням податкових зобов`язань з ПДВ, визначених за правилами, встановленими п. 187.1 ст. 187 ПК України. При цьому, безпосередньо договір на постачання (продаж) майнових прав на об`єкт житлової нерухомості за своєю суттю не передбачає здійснення дій, спрямованих на виготовлення товарів, виконання робіт та надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва.
Щодо питання № 4 відповідач з посиланням на п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України та Порядок заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", підсумував, що при здійсненні операції з постачання майнових прав на квартири позивач як продавець і власник зобов`язаний визначити податкові зобов`язання з ПДВ за правилом "першої події" відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України, на дату отримання авансових платежів від покупців та скласти податкові накладні і зареєструвати їх в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В індивідуальній податковій консультації від 17.11.2021 № 4374/ІПК/99-00-21-03-02-06 також зазначено, що вона має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій положень чинного податкового законодавства, зокрема, положень статей 187 та 197 ПК України та на застосування нерелевантних спірним правовідносинам висновків викладених у постановах Верховного Суду, а також зазначає, що надана відповідачем індивідуальна податкова консультація відповідає вимогам чинного законодавства, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
8. Позивачем відзиву на касаційну скаргу надіслано не було.
9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Пункти 52.2, 52.3 статті 52.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.