ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
02 травня 2023 року
м. Київ
справа № 160/650/20
адміністративне провадження № К/9901/9906/21, № К/9901/20598/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючий суддя - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
за участі:
секретаря судового засідання: Бугаєнко Н. В.,
представник позивача Ясир С. А. (в режимі відеоконференції),
представники відповідача Ваховська Г. О. (в режимі відеоконференції),
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 160/650/20
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "МТПО ДНЕПР" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю "МТПО ДНЕПР" та Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду (суддя Турова О. М.) від 30 червня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Баранник Н. П., Малиш Н. І., Щербак А. А.) від 21 січня 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У січні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "МТПО ДНЕПР" (далі - ТОВ "МТПО ДНЕПР") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:
- від 02 жовтня 2019 року № 000254502 на загальну суму донарахування з податку на додану вартість 7 715 770,50 грн, із них 5 143 847 грн - за основним платежем та 2 571 923,50 грн - штрафні санкції;
- від 02 жовтня 2019 року № 000253502 на загальну суму донарахування по податку на прибуток підприємств 7 623 054 грн, із них 5 082 036 грн - за основним платежем та 5 410 118 грн - штрафні санкції.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що відповідач за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки позивача дійшов помилкового висновку про порушення останнім приписів чинного податкового законодавства та про заниження ним внаслідок цього податку на додану вартість та податку на прибуток, оскільки позивач правомірно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за податковими накладними, виписаними його контрагентами в ході здійснення реальних господарських операцій з надання послуг з механічної обробки деталей та поставки товарів, а також правомірно сформував витрати, що враховуються при визначенні фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, за цими господарськими операціями. Позивач стверджує, що господарські операції з контрагентами переліченими в акті перевірки підтверджені належним чином складеними первинними документами, які містять необхідні для цілей оподаткування відомості про зміст та обсяги спірних операцій.
Крім цього, помилковими, на думку позивача, є висновки відповідача стосовно спливу строку позовної давності на кредиторську заборгованість по договорам з рядом підприємств, взаємовідносини з якими мали місце у 2014 - 2016 роках.
3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 червня 2020 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2021 року, позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 02 жовтня 2019 року № 000254502 в частині нарахування грошових зобов`язань з податку на додану вартість за основним податковим зобов`язанням у сумі 455 112 грн та за штрафними санкціями у сумі 227 556 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 02 жовтня 2019 року № 000253502 в частині нарахування грошових зобов`язань з податку на прибуток за основним податковим зобов`язанням у сумі 479 310 грн та за штрафними санкціями у сумі 248 017 грн.
Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ТОВ "МТПО ДНЕПР" судові витрати зі сплати судового збору пропорційно частині задоволених позовних вимог у сумі 1996,90 грн.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 22 березня 2021 року ТОВ "МТПО ДНЕПР" звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 червня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2021 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог, і ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги ТОВ "МТПО ДНЕПР" задовольнити в повному обсязі.
5. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 28 квітня 2021 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ "МТПО ДНЕПР", встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. Також, не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 03 червня 2021 року Головне управління ДПС у Дніпропетровській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 червня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2021 року в частині задоволених позовних вимог, і прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову ТОВ "МТПО ДНЕПР" відмовити повністю.
7. Ухвалою Верховного Суду від 29 червня 2021 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
8. Ухвалою Верховного Суду касаційні скарги ТОВ "МТПО ДНЕПР" та Головного управління ДПС у Дніпропетровській області об`єднано в одне провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкритому судовому засіданні.
9. Станом на час розгляду справи письмових відзивів на касаційні скарги до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
10. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "МТПО ДНЕПР" (код ЄДРПОУ38836499) зареєстроване як суб`єкт господарської діяльності Дніпропетровським міським управлінням юстиції 01 серпня 2013 року, перебуває на обліку в Головному управлінні ДФС у Дніпропетровській області як платник податків з 02 серпня 2013 року та відповідно до свідоцтва від 01 жовтня 2013 року № 200141430 є платником податку на додану вартість, а також є платником податку на прибуток.
11. На підставі наказу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 05 березня 2019 року № 1396-п посадовими особами контролюючого органу проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "МТПО ДНЕПР" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, валютного законодавства за період 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року.
12. За результатами проведеної перевірки складено акт № 26895/04-36-14-02/38836499 від 16 травня 2019 року, яким зафіксовано виявлені під час перевірки порушення :
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), внаслідок чого занижено податок на прибуток на загальну суму 5 082 036 грн, в тому числі за 2016 рік на суму 943 353 грн, за 2017 рік на суму 2 690 210 грн та за 2018 рік на суму 1 448 473 грн;
- пунктів 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198 ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 5 614 139 грн, в тому числі: за січень 2016 року - 34 833 грн; лютий 2016 року - 46 293 грн; березень 2016 року - 38 554 грн; квітень 2016 року - 61 485 грн; травень 2016 року - 52 335 грн; червень 2016 року - 29 505 грн; липень 2016 року - 73 365 грн; серпень 2016 року - 133 922 грн, вересень 2016 року - 163 456 грн; жовтень 2016 року - 76 020 грн; грудень 2016 року - 338 400 грн, січень 2017 року - 239 838 грн; лютий 2017 року - 85 877 грн; березень 2017 року - 12 680 грн; квітень 2017 року - 214 966 грн; травень 2017 року - 151 075 грн; червень 2017 року - 435 666 грн; липень 2017 року - 283 827 грн; серпень 2017 року - 220 962 грн; вересень 2017 року - 374 160 грн; жовтень 2017 року - 231 990 грн; листопад 2017 року - 340 783 грн; грудень 2017 року - 453 882 грн; січень 2018 року - 205 658 грн; лютий 2018 року - 125 892 грн; березень 2018 року - 820 946 грн; квітень 2018 року - 11 210 грн; травень 2018 року - 16 611 грн, червень 2018 року - 88 900 грн; липень 2018 року - 102 342 грн; вересень 2018 року - 8 955 грн, листопад 2018 року - 95 800 грн; грудень 2018 року - 43 951 грн.
13. Висновки акту перевірки обґрунтовані тим, що в ході її проведення встановлено порушення ТОВ "МТПО ДНЕПР" вимог чинного законодавства, які призвели до заниження податку на прибуток та податку на додану вартість внаслідок віднесення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість за податковими накладними, виписаними його контрагентами ТОВ "Бафаїр" (ТОВ "Фабія К"), ТОВ "Ранпром", ТОВ "Хелоніда", ТОВ "Каліпсо Медіа", ПП "Хелпнід" (ПП "Охорона Гуард"), ТОВ "Кавіра", ТОВ "Фруктплюс", ТОВ "Ідаеко", ТОВ "Сонкей", ТОВ "Анвіра Пром", ТОВ "Будпром-Інвест", ТОВ "Ронан", ТОВ "Трейдмікс", ТОВ "Шеймус", ТОВ "Швидко-Опт", ТОВ "Вотмір", ТОВ "Торг-База", ТОВ "Шолдерснаб", ТОВ "Елсон Трейд", ТОВ "Інтернешнл Фуд Трейд" та ТОВ "Бріск-Торг", та формування позивачем витрат, що враховуються при визначенні фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, за цими господарськими відносинами, в той час, як правочини, укладені з цими суб`єктами господарювання, не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені ними.
14. Так, перевіркою встановлено невідповідність придбаних та реалізованих товарів (робіт, послуг) вищезазначеними постачальниками на адресу позивача, у зв`язку із чим не можливо встановити законне джерело походження товарів (послуг) та їх законне введення в обіг у попередніх ланках постачання. Вказані господарські операції відбувалися штучно та виключно з метою оформлення документообігу та мінімізації сплати податків до бюджету.
15. Крім того, згідно з наявною податковою інформацією у вказаних контрагентів позивача недостатньо трудових та виробничих ресурсів та/або, з урахуванням змісту і специфіки документально оформлених операцій, які передбачають наявність кваліфікованого персоналу, основних засобів, об`єктів оподаткування, складських приміщень, необхідних виробничих потужностей та/або транспорту тощо, а також відсутнє придбання товарів (послуг), необхідних для ведення господарської діяльності, зокрема, газу, електроенергії, оренди землі, складських приміщень, навантажувально - розвантажувальних робіт та інше.
16. Наведені обставини, з урахуванням відсутності вищевказаних контрагентів за податковою адресою та неподання ними податкової звітності, свідчать про відсутність об`єктивно необхідних умов для реального здійснення задокументованих господарських операцій щодо придбання та реалізації товарів/послуг.
Крім того, всі вищевказані контрагенти позивача є фігурантами кримінальних проваджень, порушених, зокрема, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, що полягає у створенні та придбанні невстановленими особами ряду юридичних осіб з метою прикриття протиправної діяльності, спрямованої на формування безпідставного податкового кредиту підприємствам.
17. Також проведеною перевіркою встановлено, що станом на 01 січня 2016 року у ТОВ "МТПО ДНЕПР" обліковується кредиторська заборгованість по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками ТОВ "Лакі Стар", ТОВ "Амарант Груп", ТОВ "Дерріс", ТОВ "Гордон Сервіс", ТОВ "Едхаус Сістем", ТОВ "Меркурінс", ТОВ "Компанія Дамаск", ТОВ "Орінака", ТОВ "Древ-Пром Систем", ТОВ "Мілтен Сейл", ТОВ "Стайлекс Груп", ТОВ "Баден Компані", ТОВ "Ерідан-Сервіс", ТОВ "Лартан", ТОВ "Оптима Плюс ЛТД", ТОВ "Атлант Сіті Плюс", ТОВ "Стрімвер", ТОВ "Вєктор-Плюс" та ТОВ "Камтренд Плюс" на загальну суму 2 730 676,46 грн. Існуюча кредиторська заборгованість є безнадійною, оскільки станом на час проведення перевірки сплив строк позовної давності, протягом якого можна було звернутися з позовами про її стягнення.
18. Отже, позивачем в порушення приписів підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 192.1 статті 192, пункту 198.3 статті 198 ПК України занижено дохід, що враховується при визначенні фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, за рахунок не включення до його складу вищевказаної безнадійної кредиторської заборгованості на суму 2 730 676,46 грн за 2018 рік, а також в порушення вимог пункту 192.1 статті 192, пункту 198.3 статті 198 ПК України не відкориговано податковий кредит по простроченій кредиторській заборгованості, по якій минув термін позовної давності, що призвело до завищення податкового кредиту на суму 455 113 грн.
19. Крім цього, в ході перевірки встановлено невірне перенесення позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, у сумі 63 468 грн за січень 2017 року, у зв`язку із чим ТОВ "МТПО ДНЕПР" занижено суму податку на додану вартість.
20. 02 жовтня 2019 року уповноваженою особою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- податкове повідомлення-рішення форми "Р" № 000253502, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 7 623 054 грн, в тому числі: за основним платежем на 5 082 036 грн та нараховано штрафні санкції у розмірі 2 541 018 грн;
- податкове повідомлення-рішення форми "Р" № 000254502, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 7 715 770,50 грн, в тому числі: за основним платежем на 5 143 847 грн та нараховано штрафні санкції у розмірі 2 571 923,50 грн.
21. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
22. Відмовляючи в задоволенні частини позовних вимог, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходив з того, що долучені до матеріалів справи первинні документи, складені за результатами операцій ТОВ "МТПО ДНЕПР" з ТОВ "Бафаїр" (ТОВ "Фабія К"), ТОВ "Ранпром" (ТОВ "Амрон-Буд"), ТОВ "Хелоніда" (ТОВ "Логістична група"), ТОВ "Каліпсо Медіа", ПП "Хелпнід" (ПП "Охорона Гуард"), ТОВ "Кавіра" (ТОВ "Євротезіс"), ТОВ "Фруктплюс", ТОВ "Ідаеко" (ТОВ "Екоміда"), ТОВ "Сонкей", ТОВ "Анвіра Пром" (ТОВ "Експертбілд"), ТОВ "Будпром-Інвест", ТОВ "Ронан" (ТОВ "Вітарус-К"), ТОВ "Трейдмікс", ТОВ "Шеймус", ТОВ "Швидко-Опт", ТОВ "Вотмір" (ТОВ "Фалекс"), ТОВ "Торг-База", ТОВ "Шолдерснаб" (ТОВ "Альт-Стандарт"), ТОВ "Елсон Трейд", ТОВ "Інтернешнл Фуд Трейд" та ТОВ "Бріск-Торг",
не відповідають вимогам статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за №168/704, оскільки містять лише загальні відомості щодо виду виконаних робіт, форми оплати, але жоден з них не несе в собі докази виконання та передачі (надання) послуг з урахуванням їх специфіки.
23. Водночас, згідно з наявною податковою інформацією у вказаних контрагентів позивача недостатньо трудових та виробничих ресурсів та/або, з урахуванням змісту і специфіки документально оформлених операцій, які передбачають наявність кваліфікованого персоналу, основних засобів, об`єктів оподаткування, складських приміщень, необхідних виробничих потужностей та/або транспорту тощо, а також відсутнє придбання товарів (послуг), необхідних для ведення господарської діяльності, зокрема, газу, електроенергії, оренди землі, складських приміщень, навантажувально-розвантажувальних робіт та інше.
24. На переконання судів попередніх інстанцій, наведені обставини, з урахуванням відсутності вищевказаних контрагентів за податковою адресою та неподання ними податкової звітності, свідчать про відсутність об`єктивно необхідних умов для реального здійснення задокументованих господарських операцій щодо придбання та реалізації товарів/послуг.
25. При цьому судами враховано, що всі вищевказані контрагенти позивача є фігурантами кримінальних проваджень, порушених, зокрема, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, що полягає у створенні та придбанні невстановленими особами ряду юридичних осіб з метою прикриття протиправної діяльності, спрямованої на формування безпідставного податкового кредиту підприємствам.
26. З огляду на вищенаведене, суди дійшли висновку про правомірність та обґрунтованість нарахування відповідачем позивачу грошових зобов`язань з податку на додану вартість відповідно до податкового повідомлення-рішення від 02 жовтня 2019 року № 000254502 за основним податковим зобов`язанням у сумі 4 625 267 грн та за штрафними санкціями у сумі 2 312 633,50 грн, а також нарахування позивачу грошових зобов`язань з податку на прибуток приватних підприємств відповідно до податкового повідомлення-рішення від 02 жовтня 2019 року № 000253502 за основним податковим зобов`язанням у сумі 4 602 726 грн та за штрафними санкціями у сумі 2 293 001 грн.
27. Водночас суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що позивачем невірно перенесено від`ємне значення об`єкту оподаткування, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, у сумі 63 468 грн за січень 2017 року, тому спірним податковим повідомленням-рішенням № 000254502 відповідачем правомірно визначено позивачу грошові зобов`язання з податку на додану вартість за основним податковим зобов`язанням у сумі 63 468 грн та за штрафними санкціями у сумі 31 734 грн.
28. Відхилили суди і доводи позивача про безпідставність застосування відповідачем штрафних санкцій у розмірі 50% від суми грошового зобов`язання за основним платежем, оскільки вважали їх такими, що спростовані матеріалами справи.
29. Водночас суди попередніх інстанцій визнали безпідставними та спростованими належними доказами висновки контролюючого органу про заниження позивачем доходу, що враховується при визначенні фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, за рахунок не включення до його складу кредиторської заборгованості на суму 2 730 676,46 грн за 2018 рік, а також щодо завищення позивачем податкового кредиту на суму 455 113 грн через невідкоригування податкового кредиту по цій кредиторській заборгованості.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНИХ СКАРГ
1) Касаційна скарга ТОВ "МТПО ДНЕПР"
30. ТОВ "МТПО ДНЕПР" у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для повного задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та помилковими, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
31. Підставою касаційного оскарження рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 червня 2020 року та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2021 року у цій справі скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме: якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.
32. Зокрема скаржник зауважує, що висновки судів попередніх інстанцій про відсутність в актах приймання-передачі робіт відомостей про зміст розглядуваних операцій, їх обсяг, порядок виконання не відповідає дійсності, оскільки всі надані до суду акти містять ці обов`язкові реквізити первинного документа. Також зазначає, що змістом цих самих первинних документів спростовується і твердження судів щодо ідентичності та загального характеру інформації, викладеної в актах приймання-передачі наданих послуг. Не відповідає дійсності посилання судів на відсутність жодного документального підтвердження цих господарських операцій в частині транспортування товару, оскільки такі твердження спростовуються наявними в матеріалах справи товарно-транспортними накладними. Крім того скаржник зазначає про невідповідність обставинам справи висновків суду апеляційної інстанції про відсутність в документах щодо передачі контрагентам-виконавцям деталей в обробку обов`язкових реквізитів документа: дати та місця складення, вказівки на уповноважених представників, що передали та отримали деталі.
33. Скаржник окремо звертає увагу на те, що суд апеляційної інстанції надаючи оцінку правовідносинам позивача з ТОВ "Фруктплюс" щодо надання останнім послуг з ремонту приміщення АЗС за адресою: вул.Робоча, не дослідив та не надав оцінку наданим позивачем доказам, зокрема звіту про виконання робіт з ремонту приміщення АЗС "АВІАС" за адресою: м. Дніпро, вул. Робоча, 23ж.
34. З посиланням на висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 22 грудня 2020 року у справі № 826/12011/18 скаржник зазначає, що недослідження та не надання належної оцінки доказам по справі судами попередніх інстанцій виключає можливість подання ними повного та правильного висновку щодо обставин справи, які підлягали встановленню.
35. При цьому скаржник зауважує, що посилання судів попередніх інстанцій на податкову інформацію, як на виключну підставу надання характеристики контрагентів позивача, суперечить висновкам Верховного Суду, викладеним в постановах від 12 червня 2018 року (справа № 826/16272/12-а), від 27 березня 2018 року (справа № 816/809/17), від 27 лютого 2018 року (справа № 811/2154/13-а), від 23 травня 2018 року (справа № 804/853/14).
36. Також скаржник вважає помилковим посилання суддів попередніх інстанцій на те, що контрагенти позивача є фігурантами кримінальних проваджень, оскільки згідно практики Верховного Суду (постанови від 15 травня 2018 року по справі № 822/2348/16, від 05 червня 2018 року по справі № 805/649/15-а, від 27 березня 2018 року по справі № 816/809/17) наявність кримінального провадження як таке - не може бути обов`язковим для адміністративного суду за відсутності вироку, ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення від кримінальної відповідальності або постанови про адміністративне правопорушення, що набрали законної сили.
Натомість, ухвалюючи оскаржувані рішення, суди попередніх інстанцій взагалі не дослідили стан вказаних податковим органом кримінальних проваджень та статус і місце контрагентів позивача в проведенні їх досудового розслідування.
37. Водночас скаржник наголошує, що суди попередніх інстанцій оцінюючи доводи позивача стосовно права на включення від`ємного значення до складу податкового кредиту у розмірі 63 468 грн не врахували правові позиції Верховного Суду, викладені в постановах від 15 червня 2020 року (справа № 440/17/19), від 22 жовтня 2020 року (справа № 300/1717/19).
38. Крім того скаржник вважає, що суди попередніх інстанцій встановили правомірність нарахування штрафних санкцій в розмірі 50% від суми податку, без наявності у матеріалах справи належних та допустимих доказів повторності порушень. При цьому наданий відповідачем скріншот про надіслання відповіді на скаргу позивача, на переконання останнього, не є належним доказом вручення такої відповіді.
2) Касаційна скарга Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
39. Головне управління ДПС у Дніпропетровській області у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
40. Підставою касаційного оскарження рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 червня 2020 року та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2021 року в частині задоволення позовних вимог скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме що судом апеляційної інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення у цій справі не були враховані висновки Верховного Суду.
41. Скаржник зауважує, що судами попередніх інстанцій невірно застосовано пункт 44.6 статті 44, підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункт 192.1 статті 192, пункт 198.3 статті 198 ПК України щодо заниження ТОВ "МТПО ДНЕПР" доходу, що враховується при визначенні фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, за рахунок не включення до його складу кредиторської заборгованості, а також щодо завищення ТОВ "МТПО ДНЕПР" податкового кредиту через його невідкоригування по кредиторській заборгованості.
42. Скаржник наголошує, що ТОВ "МТПО ДНЕПР" до перевірки не надано документів, які б свідчили про продовження строку позовної давності по зобов`язанням з взаєморозрахунків з контрагентами: договорів, контрактів, повідомлень, актів звірок заборгованості, претензій, вимог кредиторів тощо.
43. З посиланням на висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 22 квітня 2021 року по справі № 520/11812/18, скаржник зауважує, що ненадання платником податків контролюючому органу первинних документів у встановлені законом строки має наслідком встановлення відсутності таких документів на час складення податкової звітності.
44. Також скаржник зазначає, що висновки судів попередніх інстанцій про те, що списання безнадійної кредиторської заборгованості відповідно до ПК України не створює для платника податків обов`язку коригувати податковий кредит з ПДВ за операціями, за якими минув строк позовної давності суперечить правовим висновкам Верховного Суду, викладеним в постанові від 06 квітня 2021 року (справа № 813/2762/15).
44. 1 В судовому засіданні представник позивача наполягав на задоволенні касаційної скарги Товариства та заперечував проти задоволення скарги відповідача.
44. 2 Представник відповідача підтримав скаргу податкового органу та заперечував проти скарги позивача.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
45. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційних скарг, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
46. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
47. Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
48. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
49. Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
50. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).
51. Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.
52. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
53. Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (пункт 135.1 статті 135 ПК України).
54. Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
55. Підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
56. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
57. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
58. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
59. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
60. Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
61. Надання податковому органу документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
62. Згідно усталеної судової практики при розгляді справ цієї категорії судам належить з`ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції (фактичне здійснення господарських операцій); підтвердження господарських операцій належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
63. Суд має оцінити належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності, зокрема, провести всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
64. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
65. Недоведеність вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкового кредиту, а покупця - права на його формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
66. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
67. У справі, яка розглядається, судами встановлено, що ТОВ "МТПО ДНЕПР", як замовником та покупцем, протягом періоду, що перевірявся, було укладено ряд однотипних договорів про надання послуг та договорів на поставку товарів (деталей, запчастин) з наступними контрагентами, як виконавцями та постачальниками:
- з ТОВ "Бафаїр" (ТОВ "Фабія К") договір про надання послуг від 03 липня 2017 року № 3-03072017 на загальну суму 1 878 397,20 грн та договір поставки від 01 серпня 2017 року № 4-010820174 на загальну суму 2 481 169,80 грн;
- з ТОВ "Ранпром" (ТОВ "Амрон-Буд") договір про надання послуг від 15 серпня 2017 року № 15082017-П на загальну суму 853 000 грн та договір поставки від 14 серпня 2017 року № 14082017-2 на загальну суму 3 250 722,60 грн;
- з ТОВ "Хелоніда" (ТОВ "Логістична група") договір про надання послуг від 01 грудня 2016 року №2-01122016 на загальну суму 2 396 202 грн та договір поставки від 01 грудня 2016 року № 10-011216/Т на загальну суму 1 689 288 грн;