ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 травня 2023 року
м. Київ
справа № 819/355/18
адміністративне провадження № К/990/7491/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Яковенка М.М., Шишова О.О.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Фермерського господарства "Золотий жайвір" на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2022 року у складі головуючого судді Баб`юка П.М. та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2023 року у складі колегії суддів: Бруновської Н.В. (головуючого), Улицького В.З., Шавеля Р.М. у справі №819/355/18 за адміністративним позовом Головного управління ДПС у Тернопільській області до Фермерського господарства "Золотий жайвір" про зупинення видаткових операцій, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
У лютому 2018 року Головне управління ДФС у Тернопільській області звернулось до суду з позовом до Фермерського господарства "Золотий жайвір" та просило накласти арешт на кошти на рахунках ФГ "Золотий жайвір" шляхом зупинення видаткових операцій відповідача на рахунках у банках та інших фінансових установах (крім операцій з виплати заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу) до моменту допуску ФГ "Золотий жайвір" посадових (службових) осіб Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області до проведення документальної планової виїзної перевірки за період з 01.02.2015 по 31.03.2017.
Справа розглядалась судами неодноразово.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 04 травня 2018 року, яке залишено без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2018 року позов задоволено. Зупинено видаткові операції ФГ "Золотий Жайвір" шляхом накладення арешту на кошти платника податків на рахунках у банках та інших фінансових установах, крім операцій з виплати заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26 липня 2022 року касаційну скаргу ФГ "Золотий Жайвір" задоволено частково. Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 04 травня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2018 року скасовано, а справу передано на новий розгляд до суду першої інстанції.
При новому розгляді справи, рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2022 року залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2023 року, позов задоволено.
Накладено арешт на кошти на рахунках ФГ "Золотий жайвір" шляхом зупинення видаткових операцій відповідача на рахунках у банках та інших фінансових установах (крім операцій з виплати заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу) до моменту допуску ФГ "Золотий жайвір" посадових (службових) осіб Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області до проведення документальної планової виїзної перевірки за період з 01.02.2015 по 31.03.2017.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що контролюючий орган неодноразово намагався провести документальну планову виїзну перевірку ФГ "Золотий Жайвір".
Так, 12 липня 2017 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області видано наказ №1238, яким визначено провести з 31.07.2017 документальну планову виїзну перевірку ФГ "Золотий жайвір" (ЄДРПОУ 35578504) за період з 01.04.2014 по 31.03.2017 тривалістю 10 робочих днів. Копію наказу від 12.07.2017 №1238 та письмове повідомлення №198 із зазначенням дати початку проведення перевірки " 31.07.2017" надіслано позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення та отримано представником платника податку 19.07.2017.
Підставою для призначення вказаної перевірки стало включення ФГ "Золотий Жайвір" до плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 3-й квартал 2017 року.
Посадовими особами Головного управління ДФС у Тернопільській області на виконання вимог наказу від 12.07.2017 №1238 видано направлення на перевірку від 28.07.2017 №2194, №2195, №2196 та №2197.
31 липня 2017 року здійснено виїзд за місцем здійснення господарської діяльності ФГ "Золотий Жайвір" в с. Городниця, Підволочиського району, Тернопільської області з метою приступити до проведення документальної перевірки.
За наслідками виїзду встановлено відсутність посадових осіб Господарства за юридичною адресою, про що працівниками контролюючого органу складено акт неможливості проведення планової виїзної перевірки ФГ "Золотий Жайвір" у зв`язку з відсутністю посадових осіб за юридичною адресою від 31.07.2017 №5053/19-00-14-01/35578504 та передано оперативному підрозділу Головного управління ДФС у Тернопільській області запит на розшук відповідних осіб.
Наказ від 12.07.2018 №1238 не оскаржувався відповідачем в адміністративному та/або в судовому порядку.
Щодо наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 09.08.2017 №1466 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки".
У зв`язку із усуненням причин, що слугували підставою несвоєчасного проведення перевірки, Головним управлінням ДФС у Тернопільській області видано наказ від 09.08.2017 №1466.
Відповідно до наказу від 09.08.2017 №1466 виписано направлення на перевірку від 09.08.2017: №2316, №2317, №2318, та №2319.
10 серпня 2017 року працівники Головного управління ДФС у Тернопільській області відповідно до наказу від 09.08.2017 №1466 та на підставі направлень на перевірку від 09.08.2017 №2316, №2317, №2318, та №2319 здійснили виїзд за адресою місця знаходження ФГ "Золотий Жайвір" (с. Городниця, Підволочиський район, Тернопільська область), з метою вручення вказаного наказу №1466 від 09.08.2017.
Посадових осіб контролюючого органу не було допущено до проведення перевірки.
Про факт не допуску до проведення перевірки посадовими особами контролюючого органу складено акт відмови від допуску до проведення документальної виїзної перевірки ФГ "Золотий Жайвір" (код ЄДРПОУ 35578504) від 10.08.2017 №5219/19-00-14-01/35578504.
Про факт відмови від отримання наказу від 09.08.2017 №1466 та ознайомлення із направлення на перевірку від 09.08.2017 №№ 2316, 2317, 2318, та 2319 складено акт відмови від отримання наказу та ознайомлення з направленнями на перевірку ФГ "Золотий Жайвір" (код ЄДРПОУ 35578504) від 10.08.2017 №5220/19-00-14- 01/35578504.
16 серпня 2017 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області прийнято рішення про застосування умовного адміністративного арешту майна ФГ "Золотий Жайвір".
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 19.08.2017 у справі №819/1357/17 підтверджено обґрунтованість умовного адміністративного арешту майна ФГ "Золотий Жайвір".
У жовтні 2017 року ФГ "Золотий Жайвір" звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду із позовною заявою до ГУ ДФС у Тернопільській області, в якій просило суд визнати протиправним та скасувати наказ від 09.08.2017 №1466.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 21.12.2017 у справі №819/1775/17 позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ від 09.08.2017 №1466.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018 у справі № 876/1100/18, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 21.12.2017 скасовано. Ухвалено нове рішення, яким у задоволенні позову ФГ "Золотий Жайвір" до ГУ ДФС у Тернопільській області у справі про визнання протиправним та скасування наказу від 09.08.2017 №1466 відмовлено.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 20.06.2018, касаційну скаргу ФГ "Золотий жайвір" залишено без задоволення. Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2018 року у справі №819/1775/17 залишено без змін.
Таким чином, указаним рішенням Верховного Суду підтверджено законність наказу від 09.08.2017 №1466.
Щодо наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 27.10.2017 №2150 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки" (далі - наказ від 27.10.2017 №2150).
11 вересня 2017 року ГУ ДФС у Тернопільській області, з метою проведення документальної планової перевірки, передбаченої в плані-графіку на ІІІ-й квартал 2017 року, листом від 11.09.2017 за №5579/10/19-00-14-01-13/12928 звернулося до ФГ "Золотий Жайвір" щодо інформування контролюючого органу про дату допуску посадових осіб контролюючого органу для проведення документальної планової перевірки.
29 вересня 2017 року ФГ "Золотий Жайвір" листом повідомило, що за наявності законних підстав для цього, та у випадку пред`явлення належним чином оформлених документів, які передбачатимуть право на проведення такої перевірки, посадові особи ФГ "Золотий Жайвір" допустять уповноважених посадових осіб контролюючого органу для проведення документальної планової виїзної перевірки.
27 жовтня 2017 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області видано наказ №2150 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки".
Наказом від 27.10.2017 №2150, визначено провести з 31.10.2017 документальну планову виїзну перевірку ФГ "Золотий Жайвір" (код ЄДРПОУ 35578504) за період з 01.04.2014 по 31.03.2017 тривалістю 10 робочих днів.
Підставами для прийняття наказу зазначено план-графік проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на третій квартал 2017 року та службова записка начальника управління аудиту ГУ ДФС у Тернопільській області від 27.10.2017 № 189/19-00-14-01-15.
На підставі наказу від 27.10.2017 №2150 виписано направлення на перевірку від 31.10.2017 №№3722, 3723, 3724, 3725.
31 жовтня 2017 року посадовими особами контролюючого органу здійснено виїзд за місцем здійснення господарської діяльності платника податків: с. Городниця, Підволочиського району, Тернопільської області. За результатами виїзду встановлено відсутність посадових осіб ФГ "Золотий Жайвір" за юридичною адресою.
За даним фактом посадовими особами контролюючого органу складно акт не встановлення місцезнаходження платника податків від 31.10.2017 №6842/19-00-14-01/35578504.
25 січня 2018 року до Тернопільського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ФГ "Золотий Жайвір" до Головного управління ДФС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування наказу від 27.10.2017 №2150.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 28.04.2018 у задоволені позову ФГ "Золотий Жайвір" до ГУ ДФС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування наказу від 27.10.2017 №2150, відмовлено.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.08.2018 рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27.04.2018 в справі № 819/101/18 скасовано та прийнято постанову, якою позов ФГ "Золотий Жайвір" до ГУ ДФС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування наказу від 27.10.2017 №2150 задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ від 27.10.2017 №2150.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 01.10.2017 постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.06.2018 скасовано. Залишено в силі рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27.04.2018.
Отже, законність наказу від 27.10.2018 №2150 підтверджено постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 01.10.2017.
Щодо наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 15.11.2017 №2273 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки" (далі наказ від 15.11.2017 №2273).
З метою проведення документальної планової перевірки передбаченої в плані-графіку на 3-й квартал 2017 року, Головним управлінням ДФС у Тернопільській області видано наказ від 15.11.2017 №2273.
Даним наказом визначено провести з 04.12.2017 документальну планову виїзну перевірку ФГ "Золотий Жайвір" (код ЄДРПОУ 35578504) за період з 01.04.2014 по 31.03.2017 тривалістю 10 робочих днів.
На підставі наказу від 15.11.2017 №2273 виписано правлення на проведення перевірки від 17.11.2017 №№3866, 3867, 3868, 3869.
21 листопада 2017 року ГУ ДФС у Тернопільській області надіслано платнику рекомендованим листом з повідомленням про вручення повідомлення №324 про початок перевірки з 04.12.2017 та копію наказу від 15.11.2017 №2273.
04 грудня 2017 року з метою проведення документальної планової виїзної перевірки посадовими особами контролюючого органу здійснено виїзд за місцем здійснення господарської діяльності ФГ "Золотий Жайвір" в с. Городниця, Підволочиського району, Тернопільської області. За наслідками виїзду встановлено відсутність посадових осіб ФГ "Золотий Жайвір" за юридичною адресою.
За даним фактом складено акт від 04.12.2017 за №7423/19-00-14- 01/35578504.
Наказ від 15.11.2017 №2273 не оскаржувався ФГ "Золотий Жайвір" в судовому порядку.
Щодо наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 04.01.2018 №17 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки" (далі наказ від 04.01.2018 №17).
04 січня 2018 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області видано наказ №17.
Цим наказом визначено провести з 15.01.2018 документальну планову виїзну перевірку ФГ "Золотий Жайвір" (код ЄДРПОУ 35578504) за період з 01.04.2014 по 31.03.2017 тривалістю 10 робочих днів.
04 січня 2018 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області надіслано платнику рекомендованим листом (з повідомленням про вручення) повідомлення №3357 про початок перевірки з 15.01.2018 та копію наказу від 04.01.2018 №17.
15 січня 2018 року посадовими особами ГУ ДФС у Тернопільській області здійснено виїзд на адресу ФГ "Золотий жайвір" в с. Городниця, Підволочиського району, Тернопільської області, з метою проведення планової перевірки.
Як наслідок, встановлено відсутність посадових осіб ФГ "Золотий жайвір" за юридичною адресою, про що складено акт від 15.01.2018 за №187/19-00-14-01/35578504 та передано оперативному підрозділу ГУ ДФС у Тернопільській області запит на розшук посадових осіб відповідача.
12 січня 2018 року до Тернопільського окружного адміністративного суду із позовною заявою звернулось ФГ "Золотий Жайвір" до ГУ ДФС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування наказу №17 від 04.01.2018.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 12.03.2018 у справі №819/52/18 у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування наказу від 04.01.2018 №17 відмовлено.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2018 рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12.03.2018 у справі №819/52/18 залишено без змін.
Ухвалою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 18.06.2018 відмовлено ФГ "Золотий Жайвір" у відкритті провадження.
Отож, законність наказу від 04.01.2018 №17 підтверджено у судовому порядку.
Щодо наказу ГУ ДПС у Тернопільській області від 21.02.2018 №422 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки" (далі наказ від 21.02.2018 №422).
Наказом від 21.02.2018 №422, визначено провести документальну планову виїзну перевірку ФГ "Золотий Жайвір" (код ЄДРПОУ 35578504) за період з 01.02.2015 по 31.03.2017 тривалістю 10 робочих днів, починаючи з 21.02.2018
21 лютого 2018 року листом в.о. начальника ОУ ГУ ДФС у Тернопільській області підполковника податкової міліції № 17/19-00-21-03 за результатами проведених оперативним управлінням заходів встановлено, що ОСОБА_1 який є керівником та головним бухгалтером ФГ "Золотий жайвір", 21.02.2018 буде знаходитися в Підволочиському відділі поліції ГУ НПУ у Тернопільській області.
21 лютого 2018 року о 16:00 год. посадовими особами Головного управління ДФС у Тернопільській області здійснено виїзд в смт. Підволочиськ з метою ознайомлення посадових осіб ФГ "Золотий жайвір" з наказом від 21.02.2018 №422.
Голова ФГ "Золотий жайвір" Дацків В.П. відмовився від отримання наказу №422 від 21.02.2018 та від проведення перевірки.
За даним фактом складено акт відмови від отримання наказу та ознайомлення з направленнями на перевірку ФГ "Золотий жайвір" від 21.02.2018 №1024/19-00-14-1/35578504 та акт відмови від допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки ФГ "Золотий жайвір" від 21.02.2018 №1050/19-00-14-01/35578504.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.04.2018 у справі №819/412/18 відмовлено у задоволенні позову ФГ "Золотий Жайвір" до ГУ ДФС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування наказу від 21.02.2018 №422.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.09.2018 рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.04.2018 у справі №819/412/18 залишено без змін.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.04.2018 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.09.2018 залишено без змін.
Отже, законність наказу від 21.02.2018 №422 підтверджено в судовому порядку.
Зважаючи на відмову платника податків від проведення документальної планової виїзної перевірки за наявності законних підстав для її проведення та відмову платника податків від допуску посадових осіб контролюючого органу до її проведення податковий орган звернувся із даним позовом до суду.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Фермерське господарство "Золотий жайвір", посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати оскаржувані судові рішення та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Відповідач зазначає, що судом апеляційної інстанції при ухваленні постанови у справі не були враховані висновки, викладені у постановах Верховного Суду від 26 липня 2022 року (справа №819/355/18), від 21 лютого 2020 року (справа №826/17123/18), від 22 вересня 2020 року (справа №520/8836/18), постанові Великої Палати Верховного Суду від 26 серпня 2019 року (справа №855/364/19) у подібних правовідносинах.
Скаржник зазначає, що відповідно до висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава). При цьому абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень частини другої статті 74 КАС України щодо допустимості доказів, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Зазначає, що судами не було встановлено обставин, які б свідчили про існування в сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для проведення планової документальної перевірки платника (правова підстава) та надіслання/пред`явлення платнику податків оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава). У зв`язку із цим законних підстав для проведення документальної планової перевірки ФГ "Золотий жайвір" контролюючими органами у 2018 році не було.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить її залишити без задоволення, а судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін, як такі, що є законними та обгрунтованими.
Верховний Суд ухвалою від 20.03.2023 відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Як установлено судами попередніх інстанцій, між сторонами виникли правовідносини з приводу наявності або відсутності підстав для застосування заходу податкового примусу у виді зупинення видаткових операцій платника податків на рахунках такого платника податків у банках та інших фінансових установах (крім операцій з видачі заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу).
Так, правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.
За змістом пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний: не перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу під час виконання нею службових обов`язків та виконувати законні вимоги такої посадової особи (підпункт 16.1.6); допускати посадових осіб контролюючого органу під час проведення ними перевірок до обстеження приміщень, територій (крім житла громадян), що використовуються для одержання доходів чи пов`язані з утриманням об`єктів оподаткування, а також для проведення перевірок з питань обчислення і сплати податків та зборів у випадках, встановлених цим Кодексом (підпункт 16.1.9).
Підпунктом 191.1.21 пункту 191.1 статті 19 Податкового кодексу України, унормовано, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 Кодексу виконують функцію по організації роботи та здійснення контролю за застосуванням арешту майна платника податків, що має податковий борг, та/або зупинення видаткових операцій на його рахунках у банку.