ПОСТАНОВА
Іменем України
19 квітня 2023 року
Київ
справа №640/11295/20
адміністративне провадження №К/990/31354/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Усенко Є.А., Яковенка М.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу № 640/11295/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТАЙМФІШ" до Головного управління ДПС у м. Києві, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 листопада 2021 року (суддя - Кузьменко В. А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року (головуючий суддя - Пилипенко О. Є., судді: Глущенко Я. Б., Шелест С. Б.),
ВСТАНОВИВ:
У травні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ТАЙМФІШ" (далі - позивач, ТОВ "ТАЙМФІШ") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (далі - відповідач, ГУ ДПС), у якому просило суд: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС від 03 березня 2020 року №03412615050103; скасувати Акт перевірки від 11 лютого 2020 року №85/26-15-05-01-03/40232356 в частині порушення підпункту 201.1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на те, що до перевірки він надав усі первинні документи, які підтверджують придбання логістичних послуг у TOB "ЛОГІСТІК ЮНІОН", а право власності на товар перейшло до TOB "АТБ-МАРКЕТ" тільки після комплексу логістичних послуг, виконаних TOB "ЛОГІСТІК ЮНІОН". На переконання позивача, твердження ГУ ДПС про те, що не були визначені податкові зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за наслідками операцій з придбання логістичних послуг у TOB "ЛОГІСТІК ЮНІОН" є безпідставними та помилковими, оскільки податкові накладні виписало TOB "ЛОГІСТІК ЮНІОН" і вони зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 22 листопада 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року, позов задовольнив частково, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення, в іншій частині позовних вимог відмовив.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
У період з 20 грудня 2019 року по 04 лютого 2020 року ГУ ДПС провело планову виїзну документальну перевірку ТОВ "ТАЙМФІШ" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 жовтня 2017 року по 30 вересня 2019 року, валютного законодавства за період з 01 жовтня 2017 року по 30 вересня 2019 року, за результатом якої складено акт від 11 лютого 2020 року №85/26-15-05-01-03/40232356 (далі - Акт перевірки).
В Акті перевірки зроблено висновок про порушення позивачем, зокрема, підпункту 201.1 пункту 201.10 статті 201 ПК України, а саме: відсутність реєстрації податкових накладних на загальну суму 808863,00 грн, у тому числі за листопад 2017 року на суму 16826,00 грн, за грудень 2017 року на суму 47903,00 грн, за січень 2018 року на суму 105372,00 грн, за квітень 2018 року на суму 66731,00 грн, за червень 2018 року на суму 39714,00 грн, за липень 2018 року на суму 127065,00 грн, за жовтень 2018 року на суму 53044,00 грн, за грудень 2018 року на суму 42017,00 грн, за січень 2019 року на суму 133755,00 грн, за квітень 2019 року на суму 96728,00 грн, за липень 2019 року на суму 65731,00 грн, за вересень 2019 року на суму 13977,00 грн.
На підставі висновків Акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 03 березня 2020 року №03412615050103, згідно з яким встановлена відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України, податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 808863,00 грн, як наслідок, застосовано штрафні санкції в сумі 404431,50 грн.
Державна податкова служба України рішенням від 12 травня 2020 року №15782/6/99-00-08-05-01-06, прийнятим за наслідками розгляду скарги позивача, податкове повідомлення-рішення від 03 березня 2020 року №03412615050103 залишила без змін, а скаргу - без задоволення.
Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН. Згідно з матеріалами справи між ТОВ "ТАЙМФІШ" (замовник) та ТОВ "ЛОГІСТІК ЮНІОН" (виконавець) укладено договори від 01 січня 2017 року №ЛЮ-Д, від 01 січня 2018 року №ЛЮ-Д503 та від 01 січня 2019 року №ЛЮ-Д-503, за умовами яких виконавець надає логістичні послуги замовнику, а саме: надання палет, вивантаження палет, комплексних логістичних послуг відповідно до тарифу згідно з додатком до договору. Комплекс логістичних послуг включає в себе вхідний контроль за ваго-габаритними характеристиками, переміщення в зону комплектації замовлень, комплектацію замовлень, ваговий контроль зібраних замовлень, поклейка вантажного ярлика, розміщення товару на палеті, пакетування зібраних замовлень, переміщення в зону зібраних замовлень. Відповідно, за позицією судів, зобов`язання щодо реєстрації податкових накладних у даному випадку виникло у ТОВ "ЛОГІСТІК ЮНІОН", як постачальника послуг. При цьому, факт реєстрації податкових накладних ТОВ "ЛОГІСТІК ЮНІОН", виписаних на адресу позивача, не спростовується відповідачем. Відтак, підстави для відображення податкових зобов`язань та реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у позивача відсутні.
Також суди, посилаючись на частину четверту статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), зазначили, що питання реальності господарських операцій між ТОВ "ТАЙМФІШ" та ТОВ "ЛОГІСТІК ЮНІОН" досліджувалось в межах адміністративної справи №640/11294/20. Шостий апеляційний адміністративний суд у постанові від 22 червня 2021 року у справі №640/11294/20 дійшов висновку про те, що господарські операції між позивачем, ТОВ "ЛОГІСТІК ЮНІОН" та TOB "АТБ-МАРКЕТ" є реальними, надані документи складені з дотриманням законодавчих вимог, підтверджують факт передачі від постачальника до виконавця логістичних послуг та покупця товару, а висновки податкового органу, викладені в Акті перевірки №85/26-15-05-01-03/40232356 від 11 лютого 2020 року є необґрунтованими.
Враховуючи, що реєстрація податкових накладних ТОВ "ТАЙМФІШ" у межах спірних господарських операцій не здійснювалась та не мала здійснюватися, суди дійшли висновку, що застосування до позивача штрафу за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних є протиправним, у зв`язку із чим, податкове повідомлення-рішення від 03 березня 2020 року №03412615050103 підлягає скасуванню.
Додатково суд апеляційної інстанції зазначив, що позивач на підтвердження того, що господарські операції за вказаними договорами дійсно мали місце надав суду: договори №ЛЮ-Д-503 від 01 січня 2017 року, №ЛЮ-Д-503 від 01 січня 2018 року, №ЛЮ-Д-503 від 01 січня 2019 року, акти виконаних робіт до них (перелік наведено в акті перевірки стор. 19 та не оспорюється сторонами у справі), виписку про рух коштів на рахунку позивача - підтвердження здійснення оплати за вказаними договорами. Крім того, позивач надав копії товарно-транспортних накладних, складених мiж ТОВ "ТАЙМФІШ" та ТОВ "ЛОГІСТІК ЮНІОН", якi підтверджують надання логістичних послуг та поставки товару ТОВ "АТБ-МАРКЕТ". Відповідач не заперечує, що вказані документи надавалися для перевірки працівникам контролюючого органу.
Не погодившись з висновками судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права і порушення ними норм процесуального права, просить судові рішення скасувати і ухвалити нове про відмову у задоволенні позовних вимог.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що проаналізувавши під час перевірки надані позивачем первинні документи, складені за наслідками господарських операцій з ТОВ "ЛОГІСТІК ЮНІОН" та TOB "АТБ-МАРКЕТ", контролюючий орган дійшов висновку, що всі послуги (робота), надані ТОВ "ЛОГІСТІК ЮГЛОН" на своїх РЦ (фактично є РЦ ТОВ "АТБ-МАРКЕТ"), виконувались з товаром, право власності на які належало ТОВ "АТБ-МАРКЕТ". Тобто, ці послуги не мали безпосереднього зв`язку з господарськожю діяльністю ТОВ "ТАЙМФІШ" (Замовник), оскільки на момент виконання умов договорів про надання логістичних послуг (складської логістики) товар належав покупцеві - ТОВ "АТБ-МАРКЕТ". За змістом підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України ці обставини є підставою для реєстрації ТОВ "ТАЙМФІШ" податкових накладних в ЄРПН на загальну суму ПДВ 808863,00 грн, однак, позивач цього обов`язку не виконав, що стало підставою для застосування штрафних санкцій на підставі пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України. ГУ ДПС акцентує увагу, що під час касаційного оскарження він не ставить питання щодо застосування пункту 198.5 статті 198 ПК України, оскільки предметом спору є податкове повідомлення-рішення, винесене на підставі пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України. Водночас пункт 198.5 статті 198 ПК України підтверджує аргументацію податкового органу, що реєстрація податкових накладних ТОВ "ТАЙМФІШ" у межах спірних господарських операцій не здійснювалась, проте, мала здійснюватися.
При обґрунтуванні доводів касаційної скарги ГУ ДПС посилалося на відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах, а також, враховуючи, що судові рішення ухвалені у справі, розглянутій за правилами спрощеного позовного провадження, наводило доводи про наявність у цій справі винятків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.
Ухвалою від 06 грудня 2022 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України з метою перевірки вищенаведених доводів ГУ ДПС.
28 грудня 2022 року від ТОВ "ТАЙМФІШ" надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому позивач, посилаючись на правильність висновків судів попередніх інстанцій, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення - без змін. Звертає увагу, що аналогічні правовідносини були предметом розгляду у справі №826/6367/18, у якій брали участь ці ж самі сторони. Суди у цій справі дійшли висновку про безпідставність доводів ГУ ДПС, однак, відповідач зробив аналогічні висновки при наступній перевірці.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.
Касаційний перегляд судових рішень здійснюється в частині задоволених позовних вимог. Судові рішення в частині відмови у задоволенні частини вимог позивач не оскаржував, відповідно, в цій частині не є предметом касаційного перегляду.
Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Статтею 73 КАС України встановлено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
За приписами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Верховний Суд, аналізуючи зазначені норми КАС України, неодноразово наголошував на тому, що застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути визначені судами на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі.
При цьому обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Проаналізувавши позицію сторін у цій справі, висновки Акта перевірки, а також судові рішення, колегія суддів дійшла висновку, що суди попередніх інстанцій неправильно визначилися із безпосереднім предметом доказування у цій справі.
Так, суди попередніх інстанцій вирішували питання, на кого зі сторін договорів, укладених між ТОВ "ТАЙМФІШ" і ТОВ "ЛОГІСТИК ЮНІОН", покладений обов`язок з реєстрації податкових накладних в ЄРПН за наслідками цих операцій. Встановивши, що ТОВ "ТАЙМФІШ" у цих операціях виступало замовником, а ТОВ "ЛОГІСТИК ЮНІОН" - виконавцем, суди дійшли висновку, що саме на останнього покладений обов`язок як зі сплати ПДВ до бюджету, так і з реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Суди встановили і те, що обов`язок з реєстрації податкових накладних в ЄРПН ТОВ "ЛОГІСТИК ЮНІОН" виконало. Крім того, суди звернули увагу на наявність судового рішення, у якому досліджувалося питання реальності господарських операцій між ТОВ "ТАЙМФІШ", ТОВ "ЛОГІСТИК ЮНІОН" та ТОВ "АТБ-МАРКЕТ".
Однак, за змістом Акта перевірки, а так само письмових заяв ГУ ДПС по суті справи, зміст спірних правовідносин у цій справі полягав не у вирішенні вищезазначених питань.
ГУ ДПС, посилаючись на пункт 198.5 статті 198, пункт 189.1 статті 189, пункти 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, пов`язувало порушення позивачем податкового законодавства з тим, що позивач отримав від ТОВ "ЛОГІСТИК ЮНІОН" послуги, які не пов`язані із господарською діяльністю позивача, адже за змістом договорів, укладених з ТОВ "АТБ-МАРКЕТ" (покупець) право власності на товар перейшло до покупця в момент його відвантаження, що має підтверджуватися видатковими накладними. За змістом договорів поставка товару відбувалася на розподільчі центри, адреси яких є тотожними тим, що обумовлені договорами, укладеними з ТОВ "ЛОГІСТИК ЮНІОН". Під час проведення перевірки документів (видаткових накладних, актів приймання-передачі тощо) на передачу товару на рампі складу (РЦ) від ТОВ "ТАЙМФІШ" до ТОВ "ЛОГІСТИК ЮНІОН" позивач не надав. Отже, ТОВ "ЛОГІСТИК ЮНІОН" не отримувало (не приймало) від ТОВ "ТАЙМФІШ" товарів для виконання комплексу логістичних послуг, при цьому ТОВ "ТАЙМФІШ" не розміщувало в РЦ свої товари, а право власності на товар, поставлений ТОВ "АТБ-МАРКЕТ", перейшло до останнього на рампі складу (РЦ). Відповідно, ГУ ДПС наполягало, що логістичні (складські) роботи були виконані щодо товару, право власності на яке вже перейшло до ТОВ "АТБ-МАРКЕТ", а тому такі роботи не пов`язані із господарською діяльністю позивача.