ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 квітня 2023 року
м. Київ
справа № П/811/1474/17
касаційне провадження № К/9901/46487/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області (далі - Управління) на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 05.12.2017 (суддя Притула К.М.) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2018 (головуючий суддя - Дадим Ю.М., судді - Богданенко І.Ю., Уханенко С.А.) у справі за позовом Приватного підприємства "Діброва-ЛВГ" (далі - Підприємство) до Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У вересні 2017 року Підприємство звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 31.05.2017 № 0001091405.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Підприємство послалося на те, що: реальність господарських операцій з ТОВ "Вердес" згідно договору про надання послуг по організації заготівлі та збору молочної сировини № 0109/16 від 01.09.2016 підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, складеними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, а доводи Інспекції щодо нереальності таких господарських операцій є безпідставними, не підтверджені жодним доказом і ґрунтуються на припущеннях. Також Підприємство вказує, що під час проведення перевірки Управління не вимагало у Підприємства надання товарно-транспортних накладних по взаємовідносинах з ТОВ "Вердес", так само як і регістрів бухгалтерського обліку, хоча всі вони є в наявності, з урахуванням того, що акту про відмову надати перевіряючим товарно-транспортні накладні на підтвердження перевезення молока (молочної продукції) та регістрів бухгалтерського обліку контролюючим органом не складались.
Кіровоградський окружний адміністративний суд постановою від 05.12.2017, залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2018, позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 31.05.2017 № 0001091405.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтовані тим, що фактичне виконання господарських операцій між Підприємством та ТОВ "Вердес" підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, у тому числі й товарно-транспортними накладними, які не містять дефектів форми та змісту, виписаними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, з урахуванням того, що: норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності); саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.
Управління оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 04.04.2018 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги Інспекції посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що діяльність ТОВ "Вердес" була спрямована на надання податкових вигод іншим суб`єктам господарювання, оскільки згідно інформації, викладеної у службовому листі ОУ ГУ ДФС у Кіровоградській області від 16.12.2016 № 1237/11-28-21-12 ТОВ "Вердес" не знаходиться за юридичною адресою, з огляду на що встановлено дефектність наданих до перевірки документів.
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального права, водночас не вказує, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Стверджує про не підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагеном з підстав неможливості підтвердження таких взаємовідносин за результатами податкової інформації щодо відсутності у контрагента позивача необхідних матеріально-технічних та трудових ресурсів, значного обсягу документально оформлених контрагентом позивача операцій з придбання та реалізації товарів/послуг.
Підприємство не скористалося своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 10.04.2023 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 11.04.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Управління провело документальну позапланову виїзну перевірку Підприємства з питання правильності нарахування, обчислення та сплати податку на додану вартість по взаємовідносинах із ТОВ "Вердес" за вересень та листопад 2016 року, результати якої оформлені актом від 12.05.2017 № 168/11-28-14-00/384001385, за висновками якого Підприємством були порушені вимоги пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством завищено податковий кредит на загальну суму 203055,00 грн., у тому числі: за вересень 2016 року у сумі 126234,00 грн., за листопад 2016 року у сумі 76821,00 грн.
Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Підприємство неправомірно включило до податкового кредиту відповідного податкового періоду податок на додану вартість, сплачений у складі вартості придбаних у ТОВ "Вердес" послуг по організації заготівлі та збору молочної сировини згідно договору № 0109/16 від 01.09.2016, оскільки: згідно інформації, викладеної у службовому листі ОУ ГУ ДФС у Кіровоградській області від 16.12.2016 № 1237/11-28-21-12 ТОВ "Вердес" не знаходиться за юридичною адресою, що свідчить про те, що діяльність ТОВ "Вердес" була спрямована на надання податкових вигод іншим суб`єктам господарювання, Підприємство не надало до перевірки жодних підтверджуючих документів на транспортування молока.
На підставі висновків вказаного акту перевірки Управління прийняло податкове повідомлення-рішення від 31.05.2017 № 0001091405, яким збільшило Підприємству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 203055,00 грн. - за податковим зобов`язанням та на 101528,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Положеннями підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.