ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
05 квітня 2023 року
м. Київ
справа №804/9823/15
касаційне провадження № К/9901/32044/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 13.12.2016 (головуючий суддя - Чепурнов Д.В., судді - Мельник В.В., Сафронова С.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Експрес Плюс" до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
У серпні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Експрес Плюс" (далі у тексті - позивач, Товариство, платник) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі у тексті - відповідач, Інспекція, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.07.2015 № 0001772203, №0001782203.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Елай Компані", ТОВ "Астрея Груп", ТОВ "Ніколейд", ТОВ "Глобал Траст Медіа", ТОВ "Біар-Трейд", ТОВ "Буд Град Партнерс", ТОВ "Гарант Центр Інк".
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 05.04.2016 позов задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Інспекції від 23.07.2015 №0001772203 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в частині нарахування штрафної санкції у сумі 140 945, 50 грн; №0001782203 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в частині нарахування штрафної санкції у сумі 133 898, 00 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Частково задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що у Інспекції були відсутні підстави для застосування до позивача оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями підвищеного розміру штрафної санкції у розмірі 50 відсотків від сум податкових зобов`язань. Відмовляючи в задоволенні частини позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем не надано доказів в підтвердження здійснення господарських операцій між ним та вказаними вище контрагентами. Натомість, в матеріалах справи наявні акти перевірок контрагентів, які свідчать про відсутність у контрагентів необхідних умов для ведення господарської діяльності. Також, суд послався на наявність вироку Жовтневого районного суду міста Дніпропетровська від 01.02.2016 та протоколи допитів в рамках різних кримінальних проваджень та дійшов висновку, що від імені контрагентів позивача невідомі особи лише оформляли відповідні документи без здійснення господарських операцій.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 13.12.2016 скасував постанову суду першої інстанції та прийняв нове рішення, яким задовольнив позовні вимоги, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 23.07.2015 №0001772203, №0001782203.
Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що Товариством правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями з вказаними вище контрагентами, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак зазначені податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню.
Інспекція, не погодившись з прийнятим судовим рішенням апеляційної інстанції, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права. Стверджує про не підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами з підстав наявності негативної податкової інформації відносно контрагентів позивача, недоліків у первинних документах та відсутності деяких первинних документів на підтвердження таких операцій, відсутності необхідної кількості трудових ресурсів, основних засобів, складських приміщень.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, які викладені в акті перевірки та якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Позивач заперечення (відзив) на касаційну скаргу суду не надав, що не перешкоджає її розгляду.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 29.08.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 04.04.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 05.04.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом у період з 17.06.2015 по 01.07.2015 на підставі постанови старшого слідчого ОВС ВКР СУ ФР ГУ ДФС у Дніпропетровській області майора податкової міліції Корнєєва Є.В. про призначення перевірки ТОВ "Експрес плюс" від 20.04.2015 в рамках кримінального провадження №32014040000000104, проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства та іншого законодавства з рядом контрагентів за період з 01.01.2012 по 01.03.2015, за результатами якої складено акт від 01.07.2015 №643/04-67-22-02/32887470 (акт перевірки), яким встановлено порушення положень:
пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 563781,00 грн, в тому числі по періодам: у квітні 2013 року в сумі 30000,00 грн, червні 2013 року в сумі 17085,00 грн, липні 2014 року в сумі 87750,00 грн, серпні 2013 року в сумі 33754,00 грн, жовтні 2013 року в сумі 123308,00 грн, листопаді 2013 року в сумі 231974,00 грн, грудні 2013 року в сумі 39911,00 грн;
підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, статті 1, пункту 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), в результаті чого занижено податок на прибуток підприємств за 2013 рік на суму 535592,00 грн.
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення форми "Р" від 23.07.2015:
№0001772203, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем в сумі 563782,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 281891,00 грн;
№0001782203, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 535592,00 грн за основним платежем та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 267796,00 грн.
Висновки про зазначені порушення висновувались на відсутності об`єктів оподаткування та неможливості реального здійснення Товариством операцій по ланцюгу з постачальниками ТОВ "Елай Компані" у жовтні 2013 року на суму 58733,00 грн, ТОВ "Астрея Груп" у жовтні та листопаді 2013 року на суму 336459,00 грн, ТОВ "Ніколейд" у квітні та липні 2013 року на суму 58544,00 грн, ТОВ "Глобал Траст Медіа" у липні та серпні 2013 року на суму 34025,00 грн, ТОВ "Біар-Трейд" у червні 2013 року на суму 16813,00 грн, ТОВ "Гранд Центр Інк" у липні на суму 42123,00 грн.
При цьому податковий орган виходив з того, що Товариство здійснювало безтоварні операції з придбання товарів (робіт, послуг), які в дійсності не придбавалися, а лише полягали в документальному їх оформленні шляхом складання договорів, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), рахунків-фактур, видаткових накладних, податкових накладних та інших документів) з метою ухилення від сплати податків та обов`язкових платежів по ланцюгу постачання із зазначеними вище контрагентами.
Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з пунктом 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, зокрема, собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інших витрат.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 ПК України).
Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/ орендарю.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.
Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.