ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
31 березня 2023 року
м. Київ
справа № 826/20687/13-а
адміністративне провадження № К/9901/39631/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників Державної фіскальної служби на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 13.01.2017 (суддя Данилишин В.М.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2017 (головуючий суддя Беспалов О.О., судді: Грибан І.О., Губська О.А.) у справі за позовом Державного підприємства "Національна атомна енергогенеруюча компанія "Енергоатом" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, треті особи без самостійних вимог на предмет спору - Державна інспекція ядерного регулювання України, Підприємство з обмеженою відповідальністю "ІПП-Центр" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Державне підприємство "Національна атомна енергогенеруюча компанія "Енергоатом" (далі - позивач, Підприємство, ДП "НАЕК "Енергоатом") звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0001084110 від 23.09.2013.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.03.2014, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 24.07.2014, позов задоволено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 14.04.2016 вказані судові рішення скасовані, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. За висновком касаційного суду задоволення позовних вимог є передчасним та судам необхідно додатково дослідити реальність спірних господарських операцій з урахуванням обставин, встановлених в актах зустрічної звірки та перевірки контрагентів позивача.
За результатом повторного судового розгляду даної справи постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 13.01.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2017, позов задоволено.
Такі рішення суди мотивували тим, що ТОВ "Кінг/З/Енерджи" та ТОВ "ІПП-Центр" на час здійснення відповідних операцій з позивачем перебували в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців і можливість реального виконання ними умов договорів підтверджується належним чином складеними первинними документами, а також матеріалами документації публічних закупівель. Суди відхилили посилання відповідача на факт анулювання свідоцтва платника ПДВ ТОВ "Кінг/З/Енерджи" у грудні 2011 року, оскільки взаємовідносини позивача із даним товариством відбувались протягом першої половини 2011 року. Також судами визнано неприйнятним посилання контролюючого органу на непідтвердженість господарських операцій ТОВ "ІПП-Центр" з його контрагентами, оскільки з досліджених матеріалів справи встановлено, що для виконання першого етапу календарного плану робіт за двома договорами, укладеними із ДП "НАЕК "Енергоатом", субпідрядні організації не залучались, а їх залучення для виконання третього договору та виконання відповідних робіт підтверджується належними доказами.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, податковий орган звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій посилається на залишення судами поза увагою доводів про те, що з наданих позивачем первинних документів по взаємовідносинам із ТОВ "Кінг/З/Енерджи" неможливо встановити осіб, які відвантажили та прийняли товар (талони на паливо) та на підставі яких документів діяли такі особи. Щодо контрагента ТОВ "ІПП-Центр" відповідач зазначив, що ним не погоджено у порядку, визначеному договорами, залучення субпідрядників, а роботи щодо виконання комплексу заходів з оцінки технічного стану і перепризначення ресурсу/терміну служби обладнання ЗАЕС здійснено із порушенням вимог законодавства з питань ядерної та радіаційної безпеки.
Підприємство подало відзив на касаційну скаргу, у якому просило залишити судові рішення без змін, оскільки судами правильно встановлено всі обставини справи, надано їм належну правову оцінку та прийнято законні і обґрунтовані рішення.
В подальшому справу передано до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду й відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено позапланову виїзну документальну перевірку позивача з питань дослідження формування податкового кредиту з податку на додану вартість та витрат, що враховуються при обчисленні об`єктів оподаткування по операціям з ТОВ "Кінг/З/Енерджи" за період з 01.03.2011 по 31.03.2011, з ТОВ "ІПП-Центр" за період з 01.09.2011 по 30.09.2011.
За результатом перевірки контролюючий орган склав акт від 05.09.2013 №1069/41-10/24584661, згідно із висновками якого встановлено порушення ДП "НАЕК "Енергоатом" приписів пунктів 1.6, 1.31, 1.32 статті 1, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2, 44.3 статті 44, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.1 пункту 139.1 статті 139, підпункту 140.1.2 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток підприємств на суму 840386,00 грн (за 1 квартал 2011 року - на 272860,00 грн, за 2-3 квартал 2011 року - на 567526,00 грн).
Зі змісту акта перевірки слідує, що контролюючим органом поставлено під сумнів реальність господарських операцій позивача із контрагентами-постачальниками ТОВ "Кінг/З/Енерджи" та ТОВ "ІПП-Центр", з огляду на відсутність у однієї із сторін правочину необхідного обсягу цивільної дієздатності.
На підставі акта перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення рішення від 23.09.2013 №0001084110, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем на суму 840386,00 грн, визначені штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1,00 грн.
За результатом його оскарження в адміністративному порядку Міністерство доходів і зборів України рішенням від 28.11.2013 №16307/6/99-99-10-01-15 скаргу позивача залишило без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.
В подальшому позивач оскаржив зазначене рішення контролюючого органу в судовому порядку.
Спірні правовідносини регулюються приписами Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час їх виникнення).
Згідно із пунктом 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності, під якою розуміється будь-яка діяльність особи, спрямована на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою (пункт 1.32 статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств").
Відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці є валовими витратами.
Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім не розподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Положеннями пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Згідно із частиною 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Отже, господарські операції, які зумовлюють наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які зазвичай супроводжують операції певного виду та відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
У справі, яка розглядається, судами встановлено, що за результатом проведеної публічної закупівлі між ДП "НАЕК "Енергоатом" в особі відокремленого підрозділу "Управління справами" (покупець) та ТОВ "Кінг/З/Енерджі" (постачальник) укладено договір на поставку паливно-мастильних матеріалів від 25.03.2011 №1117711553 (755/07-УС).
Відповідно до пункту 1.1 вказаного договору, в порядку та на умовах, визначених цим договором, постачальник зобов`язувався організовувати та забезпечувати безперебійну поставку продуктів нафтоперероблення рідких для автотранспорту покупця, а покупець зобов`язувався прийняти на оплатити поставлені паливно-мастильні матеріали. Обсяг закупівлі та ціна паливно-мастильних матеріалів визначається специфікацією, що є додатком до вказаного договору (пункт 1.2 договору). Відпуск паливно-мастильних матеріалів здійснюється у мережі автозаправних станцій постачальника, перелік яких є додатком до договору (пункт 1.3 договору). Постачальник на підтвердження свого обов`язку, що випливає з договору, видає покупцеві талони на всю кількість паливно-мастильних матеріалів (пункт 1.4 договору). Для отримання паливно-мастильних матеріалів від постачальника представник покупця - особа, у якої наявний відповідний талон, - звертається до будь-якої із автозаправних станцій, що належить до мережі постачальника (пункт 1.5 договору). Загальна ціна договору складає 1453490,00 грн., у т.ч. ПДВ - 242248,33 грн. (пункт 3.2 договору). Ціни на паливно-мастильні матеріали підлягають перегляду постачальником у бік зменшення виходячи з діючої ринкової ціни на талони у м. Києві згідно проведеного моніторингу на день оплати (пункт 3.3 договору).
Враховуючи розрив у часі між проведенням конкурсу на закупівлю паливно-мастильних матеріалів та безпосереднім укладенням договору, ціна на паливно-мастильні матеріали зменшилась та загальна вартість закупівлі теж зменшилась і склала 1309725,00 грн, у т.ч. ПДВ 218287,50 грн.
На виконання умов вищевказаного договору ТОВ "Кінг/З/Енерджи" поставлено, а позивачем отримано талони на бензин у кількості 105400 літрів та дизпаливо у кількості 26500 літрів загальною вартістю 1309725,00 грн (у т.ч. ПДВ 218287,50 грн). Поставка вказаного товару підтверджується видатковою накладною від 28.03.2011 №СФ - 0000028/1-к та актом приймання передачі від 28.03.2011 №1. Отримання талонів на паливно-мастильні матеріали здійснено представником Підприємства Колбовським В.В., що діяв на підставі довіреності від 29.03.2011 №128, видання якої підтверджується журналом реєстрації виданих довіреностей ВП "Управління справами" ДП "НАЕК "Енергоатом". Також у матеріалах справи містяться особисті письмові пояснення Колбовського В.В. щодо отримання ним талонів на паливно-мастильні матеріали за договором з ТОВ "Кінг/З/Енерджі".
Постачальником виписано податкову накладну від 28.03.2011 №5. Платіжними дорученнями від 30.03.2011 №868 та від 31.03.2011 №876 ДП "НАЕК "Енергоатом" перераховано грошові кошти на користь постачальника у розмірі 300000,00 грн, у т.ч. ПДВ - 50000,00 грн та 1009725,00 грн, у т.ч. ПДВ - 168287,50 грн. Також у матеріалах справи міститься копія виписки банку, щодо проведення банком таких платежів на користь ТОВ "Кінг/З/Енерджі".
Використання талонів на бензин та дизпаливо підтверджується актами на списання паливно-мастильних матеріалів за періоди квітень-червень 2011 року (по використанню талонів на бензин) та за періоди квітень-вересень (по використанню талонів на дизпаливо).
Додатково про реальність здійснення вказаних господарських операцій свідчать документи, подані позивачем під час нового розгляду справи: документація конкурсних торгів ВП "Управління справами" ДП "НАЕК "Енергоатом" на закупівлю продуктів нафтоперероблення рідких; пропозиція конкурсних торгів ТОВ "Кінг/З/Енерджі" на закупівлю продуктів нафтоперероблення рідких. Зокрема, такий пакет документів містить довідку постачальника про наявність матеріально-технічної бази для виконання договору, довідку щодо виконання аналогічних договорів, довідку про відсутність заборгованості з податків і зборів (обов`язкових платежів), що контролюються ДПІ у Шевченківському районі м. Києва від 17.02.2011 №3046/10/24-120 щодо ТОВ "Кінг/З/Енерджі" код 36351961, свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість №100208465, документи, що підтверджують якість паливно-мастильних матеріалів, протоколи засідання комітету конкурсних торгів ВП "Управління справами" ДП "НАЕК "Енергоатом", що складені та підписані за результатом проведення закупівлі продуктів нафтоперероблення рідких для автотранспорту відокремленого підрозділу компанії.