ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 березня 2023 року
м. Київ
справа № 1.380.2019.003668
адміністративне провадження № К/990/33850/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді: Білоуса О.В.,
суддів: Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
секретар судового засідання - Носенко Л.О.,
за участю: представника відповідача - Аракчеєвої Ю.Д.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року (головуючий суддя - Потабенко В.А.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 квітня 2022 року (головуючий суддя - Ільчишин Н.В., судді: Коваль Р.Й., Гуляка В.В.) у справі за позовом Державного підприємства "Львіввугілля" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
ДП "Львіввугілля" (далі - Підприємство) звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до ГУ ДПС у Львівській області, в якому просило визнати незаконним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.04.2019 року №0004041308 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 8 544 900,20 грн. (в тому числі, за основним платежем 2 062 313,61 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 6 482 586,89 грн).
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 квітня 2022 року, позов задоволено.
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Львівській області подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просило їх скасувати, а в задоволенні позову відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у Львівській області проведено позапланову виїзну документальну перевірку відокремленого підрозділу "Шахта "Лісова" ДП "Львіввугілля" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2015 року по 30.01.2019 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 30.01.2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування за період з 01.10.2014 року по 30.01.2019 року, про що 14.03.2019 року складено акт №405/14.6/26359891 (далі - акт перевірки).
Згідно із актом перевірки відповідачем встановлено порушення позивачем, зокрема, пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.54.2 ст.54, п.87.9 ст.87, ст.167, пп.168.1.2, пп.168.1.4, пп.168.1.5 п.168.1 ст. 168, пп."а" п.176.2 ст.176 ПК України, в результаті чого встановлено несплату (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб на суму 2 062 313,61 грн та порушення правил сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб за весь період, що перевірявся більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання.
За результатами перевірки та складеного акта, відповідачем від 15.04.2019 року винесене податкове повідомлення-рішення №0004041308 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 8 544 900,20 грн (в тому числі, за основним платежем 2 062 313,61 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 6 482 586,89 грн).
При визначенні суми грошових зобов`язань ДП "Львіввугілля" по податку з доходів фізичних осіб та застосуванні штрафу, передбаченого ст. 127 ПК України, ГУ ДФС у Львівській області врахувала вимоги п.102.1 ст.102 ПУ України щодо строку 1095 днів, що підтверджується даними розрахунку донарахування сум платежів та фінансових санкцій.
Згідно із актом проведеною перевіркою відокремленого підрозділу "Шахта "Лісова" ДП "Львіввугілля" встановлено, що відокремленим підрозділом за період з 01.01.2015 року по 30.01.2019 року несвоєчасно перераховувався податок на доходи фізичних осіб за загальну суму 44 786 415,93 грн, а саме за попередній перевіряємий період 1 302 478,27 грн, з січня 2015 року по грудень 2015 року на суму 6 579 207,98 грн, з січня 2016 року по грудень 2016 року на суму 6 149 551,93 грн, з січня 2017 року по грудень 2017 року на суму 15 454 233,94 грн, з січня 2018 року по грудень 2018 року на суму 15 300 943,81 грн.
Відокремленим підрозділом "Шахта "Лісова" ДП "Львіввугілля" станом на 30.01.2019 року не сплачено податок на доходи фізичних осіб у розмірі 2 062 313,61 грн.
Не погодившись із винесеним податковим повідомленням-рішенням, Підприємство оскаржило його до суду.
Колегія суддів Верховного Суду, надаючи правову оцінку спірним відносинам та висновкам судів першої та апеляційної інстанцій, виходить з такого.
Згідно із підпунктом 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Відповідно до підпункту "е" пункту 176.1 статті 176 ПК України платники податку зобов`язані своєчасно сплачувати узгоджену суму податкових зобов`язань, а також суму штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих контролюючим органом, та пені, за винятком суми, що оскаржується в адміністративному або судовому порядку.
Згідно із підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
Згідно із підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Відповідно до підпункту 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК України відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.
Відповідно до пункту 126.1. статті 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Згідно із пунктом 127.1. статті 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Зважаючи на вимоги вказаних норм, є правові підстави для висновку, що стаття 127 ПК України встановлює відповідальність за порушення правил нарахування та сплати податків у джерела виплати. Згідно цієї статті, підставою відповідальності є ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.
Тобто, у разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених ПК України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України.
У свою чергу, положеннями статті 127 ПК України встановлюється як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 ПК України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДП "Львіввугілля" самостійно нараховувало та утримувало податок на доходи з фізичних осіб, але несвоєчасно перераховувало до бюджету, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями платіжних доручень, а позивач не заперечує вказаних обставин, однак вважає, що перерахування податків не відбулося, оскільки сплачені кошти були зараховані податковим органом на погашення заборгованості за попередні платежі.
Так, згідно із пунктом 87.9 статті 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Отже, вказаною нормою ПК України визначено обов`язок податкового органу на зарахування усіх платежів на погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.
Визначальним при застосуванні приписів цієї статті є наявність податкового боргу. При цьому зміст графи "призначення платежу" у платіжних дорученнях за будь-яких умов не має значення, що прямо передбачено пунктом 87.9 статті 87 ПК України.
У свою чергу, штрафні санкції згідно із пунктом 127.1 статті 127 ПК України застосовуються саме за несплату (неперерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.
Таким чином, Верховний Суд зазначає, що податковим правопорушенням відповідно до статті 126 ПК України є вчинення дії (платником податку) щодо фактичної сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, але з затримкою (несвоєчасно), натомість відповідно до статті 127 ПК України таким порушенням є бездіяльність податкового агента, тобто ненарахування, неутримання, несплата, неперерахування податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати доходу.