ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 березня 2023 року
м. Київ
справа № 1.380.2019.003898
адміністративне провадження № К/9901/22775/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №1.380.2019.003898 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дослідно-механічний завод "Карпати" до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків Державної податкової служби на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2020 року (головуючий суддя Гудим Л.Я., судді: Довгополов О.М., Святецький В.В.),
УСТАНОВИВ:
ТОВ "Дослідно-механічний завод "Карпати" звернулось до адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.07.2019 №0006854814, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 241812,00грн., №0006864814, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у сумі 179120,00грн.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 20.02.2020 у задоволенні позову відмовлено повністю.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.07.2020 скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20.02.2020 та ухвалено нове рішення про задоволення позову.
Офіс великих платників податків Державної податкової служби звернувся з касаційною скаргою до Верховного Суду. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.07.2020, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20.02.2020 залишити в силі.
Ухвалою Верховного Суду від 16.11.2020 відкрито касаційне провадження у справі №1.380.2019.003898 за касаційною скаргою податкового органу.
Ухвалою суду від 27.03.2023 розгляд справи призначено у порядку письмового провадження на 28.03.2023
Верховний Суд, на підставі фактичних обставин справи, які сторонами не заперечуються, з`ясував наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, Офісом великих платників податків ДФС України прийнято наказ від 23.05.2019 №1124 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ "ДМЗ "Карпати" (ЄДРПОУ 37958251)", яким, на підставі п.п.20.1.4, 75.1.2, 78.1.1, п.82.2 Податкового кодексу України вирішено провести з 27.05.2019 тривалістю 15 робочих днів документальну позапланову виїзну перевірку позивача, з метою здійснення контролю за дотриманням вимог податкового законодавства України по взаємовідносинах з ТОВ "ПСМК Оріс" (ЄДРПОУ 37747487) за серпень 2018 року та ТзОВ "Колорі Трейд" (ЄДРПОУ 42078598) за вересень 2018 року (по деклараціях з ПДВ та відповідно їх відображення при формуванні показників фінансової звітності відповідних податкових періодів за 2018 рік та І квартал 2019 року, які є підставою для відображення у декларації з податку на прибуток за відповідні податкові періоди).
Відповідно до зазначеного наказу контролюючого органу начальником Львівського відділення Офісу ВПП ДФС було виписано направлення на перевірку від 27.05.2019 №148 та №149.
Призначена за вищевказаними рішеннями перевірка позивача була проведена з 27.05.2019 по 14.06.2019.
За наслідком перевірки контролюючим органом складено акт від 24.06.2019 №116/28-10-48-14/37958251, яким встановлено порушення позивачем:
ст.1, п.2 ст.3, п.п.1, 2, ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.п.1.1, 1.2, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, п.п.5-7, 10-12, 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", п.10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", п.44.1 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 161 208,00 грн. за 2018 рік;
п.п.198.1-198.3, 198.6 ст.198, п.200.1 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на загальну суму 179120,00 грн. за вересень 2018 року.
Контролюючий орган дійшов висновку про нереальність і безтоварність документованих господарських операцій між позивачем та ТОВ "ПСМК Оріс" і ТзОВ "Колорі Трейд".
За результатами перевірки 16.07.2019 контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:
№0006854814, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 241812,00грн. (у т.ч. за податковим зобов`язанням у сумі 161208,00грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) сумі 80604,00грн.;
№0006864814, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у сумі 179120,00грн.
Вважаючи податкові повідомлення-рішення неправомірними, Товариство звернулося до суду з адміністративним позовом про їх скасування. В обґрунтування позовних вимог зазначено, що факти порушення ТзОВ "ДМЗ "Карпати" податкового законодавства позивач вважає недоведеними, а податкові повідомлення-рішення такими, що підлягають скасуванню. Позивач стверджує, що в ході проведення документальної позапланової виїзної перевірки не виявлено інших доказів, обставин, фактів, які б прямо або опосередковано вказували на нереальність господарських відносин між ТзОВ "ДМЗ "Карпати" та ТОВ "ПСМК Оріс", ТзОВ "Колорі Трейд". Фактичне здійснення господарських операцій між ним та його контрагентами підтверджується первинними бухгалтерськими документами, які оформлені у відповідності до вимог чинного законодавства, в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій, були безперешкодно та невідкладно надані перевіряючим при здійсненні контрольного заходу.
Відповідач проти позову заперечив. Податковим органом зауважено, що документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. На переконання відповідача, наданні первинні документи не можуть вважатися документами для цілей ведення податкового та бухгалтерського обліку та бути підставою для віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту та понесених витрат по собівартості придбаних товарів (робіт/послуг), що відображені у податковій звітності, навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Рішенням суду першої інстанції у задоволенні позову відмовлено. Суд дійшов висновку про відсутність належних і достатніх свідчень того, що документовані позивачем операції з ТОВ "ПСМК "Оріс" і ТзОВ "Колорі Трейд" відбувалися в реальності, зібрані матеріали справи не засвідчують економічну обґрунтованість таких операцій, їх виправданість, вжиття позивачем заходів із мінімізації можливих ризиків при їх здійсненні, прояву ним розумної обачності.
Апеляційний суд рішення суду першої інстанції скасував, ухвалив нове, яким позов задоволено, виходячи з того, що матеріалами справи підтверджено виконання сторонами правочинів, укладених між позивачем та контрагентом, контролюючим органом не обґрунтовано, що господарські зобов`язання не були спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені сторонами.
Вважаючи рішення суду апеляційної таким, що прийнято без врахування фактичних обставин справи, з порушенням норм матеріального і процесуального права, відповідач оскаржив його у касаційному порядку. В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на те, що додані до перевірки документи не можуть слугувати підставою для формування податкового кредиту в розумінні приписів податкового законодавства. Відповідач вказує, що в ході проведеної перевірки встановлено відсутність здійснення господарської діяльності позивача з його контрагентом. Податковий орган зазначає, що непідтвердження транспортування товару, суттєві недоліки у первинних документах, надання позивачем доказів, які не відповідають обставинам правовідносин (акти-прийому передачі по іншому договору), неспівпадіння видів діяльності контрагента позивача, відсутність за податковою адресою, відсутність трудових ресурсів, обставини кримінального провадження, - у своїй сукупності вказують на документування господарських операцій без реального здійснення, що судом апеляційної інстанції не враховано та не надано доводам відповідача належної оцінки. Відповідач посилається на неврахування апеляційним судом висновків Верховного Суду щодо застосування норм права до спірних правовідносин, де Суд вказував за яких обставин господарську операцію можна визнавати такою, яка здійснена для отримання необґрунтованої податкової вигоди. На підставі викладеного, відповідач просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції інстанцій та залишити в силі рішення суду першої інстанції, яким у задоволенні позову відмовлено.
Позивач правом подання відзиву на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає розгляду справи у касаційному порядку.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково, з огляду на наступне.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
Згідно з пунктом 198.3 цієї статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
Згідно з частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно зі статтею 1 цього Закону господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Визначальною ознакою господарської операції взагалі, і для цілей податкового обліку зокрема, є те, що вона спричиняє реальні зміни майнового стану платника податків.
Судами попередніх інстанцій на підставі акту перевірки з`ясовано, що відповідно до висновків податкового органу контрагенти позивача є елементами схеми надання певних податкових вигод підприємствам реального сектору економіки - шляхом безпідставного формування податкового кредиту та витрат відповідних підприємств тощо. Документовані операції між позивачем і його контрагентами не могли реально відбуватися, позаяк, останні фактично не здійснювали декларованої господарської діяльності, а джерела їх постачання є сумнівними та фігурують у численних епізодах кримінальних проваджень. Неможливість здійснення таких операцій, на переконання податкового органу, засвідчується фактичними обставинами справи, а їх доцільність не знаходить жодного розумного пояснення. Зважаючи на відсутність реального руху активів від постачальників до покупця, контролюючий орган ствердив про безпідставність віднесення до складу витрат коштів, сплачених по документованих операціях із ТОВ "ПСМК Оріс" і ТзОВ "Колорі Трейд", а також формування податкового кредиту з урахуванням ПДВ, що було сплачено в ціні товару.
ТзОВ "ДМЗ "Карпати" як юридична особа зареєстроване Виконавчим комітетом Новороздільської міської ради 11.01.2012. На податковий облік позивача взято 17.01.2012. У періоді, який перевірявся контролюючим органом, ТзОВ "ДМЗ "Карпати" сплачувало податок на прибуток підприємств та було зареєстровано платником ПДВ, згідно з відповідним свідоцтвом від 25.01.2012.
Як вбачається з матеріалів справи, ТзОВ "ДМЗ "Карпати" було вчинено ряд правочинів щодо поставки товарів, що оформлено відповідними письмовими договорами.
Позивачем укладено з ТзОВ "Колорі Трейд" договір поставки від 11.12.2017 №26, за умовами якого ТзОВ "Колорі Трейд" зобов`язалося поставити позивачеві товар у кількості, в строки та по цінах, що вказані в специфікаціях (п.1.1 договору). Згідно з п.3.1 договору, поставка товару здійснюється постачальником за рахунок замовника. Згідно з п.4.2 договору, оплата за товар здійснюється відповідно до умов специфікацій.
Відповідно до специфікації від 13.08.2018 №1 до договору поставки від 11.12.2017 №26, сторони погодили поставку колісної пари б/в ремонтопридатної у кількості 16 шт. за ціною 19800,00грн. (у т.ч. ПДВ) за одиницю. Умови поставки - DDP, місце поставки - вул.Ходорівська, м.Новий Розділ, Львівська обл.
Відповідно до специфікації від 17.09.2018 №2 до договору поставки від 11.12.2017 №26, сторони погодили поставку колісної пари б/в ремонтопридатної у кількості 17 шт. за ціною 19800,00грн. (у т.ч. ПДВ) за одиницю. Умови поставки - DDP, місце поставки - вул.Ходорівська, м.Новий Розділ, Львівська обл.
На документування факту виконання такого договору поставки сторонами складено: прибуткові накладні, видаткові накладні, акти приймання-передачі. Оплата за товар здійснена позивачем, що засвідчується відповідними платіжними дорученнями.
Також, ТзОВ "ДМЗ "Карпати" було укладено з ТОВ "ПСМК Оріс" договір поставки від 23.05.2018 №5, за умовами якого ТОВ "ПСМК Оріс" зобов`язалося поставити позивачеві комплектуючі і запасні частини до залізничних вагонів, в номенклатурі, кількості, строки та по цінах, що вказані в специфікаціях (п.1.1 договору). Згідно з п.п.5.1, 5.2 договору, оплата за товар здійснюється безготівково, відповідно до умов специфікацій.
Згідно специфікації від 21.08.2018 №6 до договору поставки від 23.05.2018 №5, сторони погодили поставку 180 одиниць шайби тарільчастої, 13 одиниць циліндру гальмівного 188б, 40 одиниць тріангля в зборі, 30 одиниць авторежиму 265А1 на загальну вартість (у т.ч. ПДВ) 421320,00грн. Умови поставки - FCA, склад постачальника, умови оплати - передоплата, строк поставки - серпень-вересень 2018 року.
На документування факту виконання цього договору поставки сторонами складено: прибуткові накладні; видаткові накладні, акт приймання-передачі. Оплата за товар здійснена позивачем, що засвідчується відповідними платіжними дорученнями.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції, колегія суддів апеляційного суду вказала, що відповідачем не доведено, а судом першої інстанції не здобуто доказів неоднакого технічного стану колісних пар через давність їх виробництва чи різний строк використання. Дата виготовлення товару не свідчить про дійсну давність його експлуатації. Також помилковими вважала колегія висновки суду попередньої інстанції про те, що постачання відбувалося взагалі без участі представника покупця (ТзОВ "ДМЗ "Карпати") на місці відвантаження товару (на потужностях постачальника), оскільки такі спростовуються актами прийому - передачі товару від 17.09.2018 та від 14.09.2018.