ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 березня 2023 року
м. Київ
справа № 804/2847/16
касаційне провадження № К/9901/28146/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Дніпропетровську МГУ ДФС (далі - Інспекція) на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.06.2016 (суддя Кононенко О.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.11.2016 (головуючий суддя - Семененко Я.В., судді - Бишевська Н.А., Добродняк І.Ю.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Нікопольський завод феросплавів" (далі - Товариство) до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Дніпропетровську МГУ ДФС про скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У травні 2016 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.05.2016 № 0000334700 та № 0000344700.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: реальність господарських операцій з ПП "Углесорт", ТОВ "СВТ вугілля", ТОВ "ВКП "Укрпромпостач", ТОВ "Безпечні Технології Утилізації", ТОВ "НВК "Енергоощадні технології", ПП "Фарт", ТОВ "Днепр" підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, складеними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, а доводи Інспекції щодо нереальності таких господарських операцій є безпідставними, не підтверджені жодним доказом і ґрунтуються на припущеннях.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 15.06.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.11.2016, позов задовольнив: скасував податкові повідомлення-рішення від 11.05.2016 № 0000334700 та № 0000344700.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтовані тим, що фактичне виконання господарських операцій між Товариством та ПП "Углесорт", ТОВ "СВТ вугілля", ТОВ "ВКП "Укрпромпостач", ТОВ "Безпечні Технології Утилізації", ТОВ "НВК "Енергоощадні технології", ПП "Фарт", ТОВ "Днепр" підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, виписаними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, з урахуванням того, що: норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності); саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.
Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 26.04.2017 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги Інспекції посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: пунктів 198.1 - 198.3 статті 198, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 2, 7, 9, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України, у редакції, чинній на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи).
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального і процесуального права, водночас не вказує, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Стверджує про не підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами з підстав неможливості підтвердження таких взаємовідносин за результатами податкової інформації щодо відсутності к контрагентів позивача необхідних матеріально-технічних та трудових ресурсів, невстановлення походження товару, розриву ланцюга постачання, відсутності сертифікатів якості та походження товарів, недоліків у первинних бухгалтерських та транспортних документів.
Товариство не скористалося своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.03.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 28.03.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ПП "Углесорт", ТОВ "Росукрмеханіка", ТОВ "СВТ вугілля", ТОВ "ВКП "Укрпромпостач", ТОВ "Безпечні Технології Утилізації", ТОВ "НВК "Енергоощадні технології", ПП "Фарт", ТОВ "НВП "Центротех", ТОВ "Днепр" за період; січень, квітень-липень 2015 року, результати якої оформлені актом від 04.12.2015 №154/28-01-47/00186520, за висновками якого Товариством були порушені вимоги: пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пункту 200.4 статті 200 з урахуванням норм пункту 44.1 статті 44 ПК України, в результаті чого Товариством завищено податковий кредит на загальну суму 1610606,28 грн., у тому числі: за січень 2015 року у сумі 73304,38 грн., за квітень 2015 року у сумі 1023328,72 грн., за травень 2015 року у сумі 422503,54 грн., за червень 2015 року у сумі 32066,67 грн., за липень 2015 року у сумі 59402,97 грн., що призвело до завищення від`ємного значення різниці між податковими зобов`язаннями та податковим кредитом: за січень 2015 року у сумі 73304,38 грн., за квітень 2015 року у сумі 1023328,72 грн., за травень 2015 року у сумі 422503,54 грн., за червень 2015 року у сумі 32066,67 грн., за липень 2015 року у сумі 59402,97 грн.; завищення від`ємного значення сум податку на додану вартість в сумі 1477 898,93 грн., яке залишилося непогашеним станом на 01.07.2015 року в податковій звітності з податку на додану вартість, що призвело до завищення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначеної пунктом 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України.
На підставі висновків вказаного акту перевірки Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення від 17.12.2015 № 0000634700 та № 0000624700, які були оскаржені Товариством у адміністративному порядку.
Рішенням Державної фіскальної служби України "Про результати розгляду скарги" № 9139/6/99-99-10-01-04-25 від 22.04.2016, скарга Товариства була частково задоволена, податкові повідомлення-рішення від 17.12.2015 № 0000634700 та № 0000624700 були скасовані в частині встановленого перевіркою заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість за рахунок отриманих товарів від ТОВ "РОСУКРМЕХАНІКА" та ТОВ "НВП "ЦЕНТРОТЕХ" з відповідною частиною штрафної санкції, в іншій частині оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін.
З урахуванням результатів процедури адміністративного оскарження Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення від 11.05.2016: №0000334700, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 0,00 грн. - за основним платежем та на 146103,20 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0000344700, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 1577906,00 грн., у тому числі: за січень 2015 року - 57470,00 грн., за квітень 2015 року - 1023329,00 грн., за травень 2015 року - 422504,00 грн., за червень 2015 року - 15200,00 грн., за липень 2015 року - 59403,00 грн.
Зокрема, підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень слугували висновки податкового органу, викладені у акті перевірки, про те, що Товариство неправомірно включило до податкового кредиту відповідного податкового періоду податок на додану вартість, сплачений у складі вартості придбаних у ПП "Углесорт", ТОВ "СВТ вугілля", ТОВ "ВКП "Укрпромпостач", ТОВ "Безпечні Технології Утилізації", ТОВ "НВК "Енергоощадні технології", ПП "Фарт", ТОВ "Днепр" товарів (робіт, послуг), оскільки: ПП "Углесорт" придбало вугілля, яке було реалізоване Товариству, у ТОВ "Астра трей лайн" щодо якого до ЄДР внесено запис про відсутність за місцезнаходженням (стан - 8), працювало у штаті ТОВ "Астра трей лайн" працювала одна особа, відсутня реєстрація податкових накладних у ЄРПН; у залізничних накладних відсутні дані про власника товару, а саме - ТОВ "СВТ вугілля", а також та участь ТОВ "СВТ вугілля" в процесі руху товару, з урахуванням того, що згідно наданих до перевірки документів виробником вугілля, придбаного Товариством у ТОВ "СВТ вугілля", є ТОВ "ГОФ Дарьевская", яке не здійснює декларування своєї господарської діяльності з червня 2014 року, характеризувати ТОВ "ГОФ Дарьевская" виробником вугілля не є можливим за відсутністю персоналу, основних фондів, обладнання та земельних ділянок; також ТОВ "СВТ вугілля" придбало вугілля у ТОВ "РОВЕНЬКІВСЬКА ПАЛИВНА КОМПАНІЯ", яке, в свою чергу, також поставляло Товариству вугілля, що свідчить про здійснення платником податків господарських операцій, не спрямованих на реальне настання економічного ефекту, наслідків (відсутність ділової мети), а лише з метою штучного формування витрат або податкового кредиту з податку на додану вартість; у ТОВ "ВКП "Укрпромпостач" не встановлено наявність власних транспортних засобів, але у наданих до перевірки товарно-транспортних накладних вказано перевізником ТОВ "ВКП "Укрпромпостач", а у акті приймання передачі товарно-матеріальних цінностей від 08.04.2015 №874, містом складання якого є м.Нікополь, відсутній підпис представника зі сторони постачальника, з урахуванням того, що ТОВ "ВКП "Укрпромпостач" сформовано 83,6% усієї суми податкового кредиту з податку на додану вартість за квітень 2015 року за рахунок взаємовідносин з контрагентом - постачальником ТОВ "Акта компані", яке, в свою чергу, має незначну кількістю найманих працівників, у ТОВ "Акта компані" відсутні основні засоби та земельні ділянки, тобто за ланцюгом придбання не встановлено походження цього товару; Товариство не надало до перевірки підтверджень щодо перебування та прибуття працівників ТОВ "Безпечні Технології Утилізації" на території Товариства для підписання наданих до перевірки актів, зокрема, не надані журнали перепусток на територію Товариства та службових записок щодо оформлення перепусток; згідно специфікації ТОВ "НВК "Енергоощадні технології" є виробником продукції, поставленої Товариству, але в ході перевірки платником не було надано жодного сертифікату до реагентів (ингибитору, флокулянту (поліакриламід), з урахуванням того, що згідно з номенклатурою товару, вказаною у звітності ТОВ "НВК "Енергоощадні технології", у цього підприємства повинен бути персонал зі спеціальними навичками роботи з хімічними речовинами, основні засоби та земельні ділянки, відповідне обладнання, приміщення, тоді як ході аналізу податкової звітності було встановлено, що кількість працівників у ТОВ "НВК "Енергоощадні технології" складає одна людина, а за цивільно-правовими договорами - 0 чоловік; ПП "Фарт" у червні 2015 року придбало віброістирач 75Т-ДРМ (який в подальшому був реалізований Товариству) у ТОВ "НЕККО", яке зареєстроване в ДПІ у Печерському районі м. Києва та має обліковий стан " 9 - направлено повідомлення за ф.№18-ОПП", остання декларація з податку на додану вартість надана підприємством до податкового органу за місцем реєстрації за червень 2015 року, свідоцтво платника податку на додану вартість анульовано за рішенням контролюючого органу 23.10.2015, згідно звітності за ф. № 1ДФ кількість працюючих на підприємстві складає 2 особи; у липні 2015 року основним постачальником ТОВ "Днепр" було ТОВ "Будівельна компанія Форс", по господарських операціях з яким ТОВ "Днепр" сформовано 70,1% податкового кредиту з придбання послуг, тоді як згідно податкової та фінансової звітності ТОВ "Будівельна компанія Форс" не можливо встановити наявність у цього товариства обладнання, складських та торгівельних приміщень, транспортних засобів та торгівельного обладнання, сировини, матеріалів для здійснення основного виду діяльності.
Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.