ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 березня 2023 року
м. Київ
справа № 1840/3730/18
адміністративне провадження № К/9901/35557/19
Верховний Суд у складі колегії суддів першої палати Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А., Хохуляка В.В.,
за участі: секретаря судового засідання Титенко М.П.,
представника позивача - Цуканова В.В.,
представника відповідача - Шинкаренко І.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 14.03.2019 (суддя Глазько С.М.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2019 (головуючий суддя Бершов Г.Є., судді: Катунов В.В., Ральченко І.М.) у справі №1840/3730/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Клайм-С" до Головного управління ДФС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Клайм-С" (далі - позивач, Товариство, платник податків) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДФС у Сумській області (далі - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.04.2018 №000481407, №0001491407, №0001501407 та від 03.05.2018 №00001791407.
Позовні вимоги обґрунтовані підтвердженням факту отримання Товариством бензину та дизельного пального у відповідному місяці належними первинними документами та, відповідно, у Товариства були всі підстави на отримання податкового кредиту. Договори постачання між позивачем та його контрагентами в повній мірі відповідають вимогам Цивільного кодексу України, Господарського кодексу України щодо критеріїв, які необхідно дотримати при їх оформленні. Також позивач зазначає, що акт перевірки не містить інформації про те, що діяльність ТОВ "Універсал Компані Україна" визнана фіктивною, їх установчі документи та реєстрація не оскаржені й не скасовані. Стосовно висновків акту перевірки про порушення позивачем вимог пунктів 201.2, 201.4, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), зазначає, що Товариство здійснювало роздрібну торгівлю пальним за готівку у Сумській області через мережу АЗС цілодобово, безперервно та в кінці звітного місяця клієнти ТОВ "Клайм-С" зверталися за зведеними податковими накладними відповідно до пункту 201.4 статті 201 ПК України.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 14.03.2019, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2019, позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 17.04.2018 форми "Р" №000481407, форми "В4" №0001491407, форми "ПН" №0001501407 та від 03.052018 форми "ПН" №00001791407.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ "Універсал Компані Україна" за червень 2017 року та з питань правомірності складання та реєстрації податкових накладних за період січень-серпень 2017 року, за результатами якої складено акт від 02.04.2018 №1949/18-28-14-07/40732177/47 (далі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення підприємством вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено ПДВ в періоді, що перевірявся, на 1360630 грн та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173384 грн; пунктів 201.2, 201.4, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України, а саме: не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень-серпень 2017 року, в результаті чого застосовано штрафну санкцію у розмірі 15438670,50 грн (50 відсотків від загальної суми податку на додану вартість, нарахованого за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено).
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення - рішення від 17.04.2018:
- форми "Р" №000481407, яким позивачу визначено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1700787,50 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням в сумі 1360630 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 340157,50 грн;
- форми "В4" №0001491407, яким зменшено від`ємне значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173 384 грн;
- форми "ПН" №0001501407, яким визначено податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму штрафу в розмірі 15438670,50 грн.
У подальшому, у зв`язку із встановленням за даними Єдиного реєстру податкових накладних відсутності складення та/або реєстрації після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення від 17.04.2018 №0001501407, податкових накладних/розрахунків коригування на суму податку на додану вартість 30877341 грн, відповідно до абзацу 2 пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.05.2018 №0001791407 про застосування штрафу у розмірі 50 відсотків від загальної суми ПДВ, нарахованої за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено, у сумі 15438670,50 грн.
Зазначені податкові повідомлення-рішення були оскаржені позивачем до ДФС України.
Рішеннями ДФС України від 27.06.2018 №21952/6/99-99-11-01-01-25 (щодо податкових повідомлень-рішень від 17.04.2018) та від 04.07.2018 №22417/6/99-11-03-01-25 (щодо податкового повідомлення-рішення від 03.05.2018) у задоволенні скарги Товариства відмовлено.
Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 17.04.2018 №000481407, №0001491407, №0001501407 та від 03.05.2018 №00001791407 протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій прийшли до висновку, що операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та належним чином документально оформлені; Товариством дотримано передбачені ПК України умови для формування даних податкового обліку, у зв`язку з чим у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Також суди вказали на наявність ритмічного та безперервного характеру постачання Товариством товару одному покупцю два та більше разів на місяць, а тому, останнім на законних підставах формувались та подавались на реєстрацію зведені податкові накладні у відповідних періодах по зазначеним контрагентам.
Не погодившись із такими рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме: підпункту "а" пункту 198.1, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.2, 201.4, 201.7, 201.10 статті 201, пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України та порушення норм процесуального права, зокрема, статей 134, 242, 244 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). Вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку скаржника, полягають у нереальності здійснення господарських операцій та непідтвердження таких операцій відповідними первинними документами. Зауважує про неврахування судовими інстанціями фіктивності контрагента позивача - ТОВ "Універсал Компані Україна", встановлену вироком Слов`янського міськрайонного суду Донецької області від 05.06.2018 у справі №243/2659/18 у кримінальному провадженні №32018050390000014 за обвинуваченням у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205 Кримінального Кодексу України (далі - КК України), яким встановлені обставини створення ТОВ "Універсал Компані Україна" з метою прикриття незаконної діяльності. Зазначає про наявність кримінальної справи №234/18491/17 за кримінальним провадженням від 20.11.2017 №32017050390000050 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 205 КК України відносно посадових осіб ТОВ "Дектрейл ЛТД" та ТОВ "Універсал Компані Україна". Згідно з матеріалами вказаного кримінального провадження 29.08.2016 та 10.01.2017 невстановлені особи зареєстрували в органах державної влади на підставну особу ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) суб`єкти підприємницької діяльності ТОВ "ДЕКТРЕЙЛ ЛТД" (ЄДРПОУ 41072595) та ТОВ "УНІВЕРСАЛ КОМПАНІ УКРАЇНА" (ЄДРПОУ 40783169), з метою незаконного здійснення підприємницької діяльності, шляхом оформлення безтоварних операцій з суб`єктами господарської діяльності реального сектору економіки по переведенню грошових коштів з безготівкової форми в готівкову, штучно збільшуючи вказаним суб`єктам господарювання реального сектору економіки податковий кредит, створюючи для них умови по ухиленню від сплати податків до державного бюджету. Посилається на недослідження судами письмових пояснень керівника та засновника ТОВ "Універсал Компані Україна" ОСОБА_1, в яких він зазначає, що не має жодного відношення до реєстрації та господарської діяльності підприємства, договорів з підприємствами не складав, не підписував. Не надано оцінки доводам контролюючого органу про те, що ТОВ "Універсал Компані Україна" не придбавало паливо-мастильних матеріалів у виробника, який вказаний у сертифікатах відповідності - ПАТ "Укрнафта"; відсутні будь-які господарські відносини ТОВ "Універсал Компані Україна" з підприємствами щодо придбання палива оптом, натомість останнє складало податкові накладні на придбання палива вроздріб, у тому числі у позивача, одночасно виступаючи і постачальником (червень 2017 року), і покупцем паливо-мастильних матеріалів (травень 2017 року). Окрім того, контролюючий орган наголошує на помилковості висновків судів попередніх інстанцій щодо наявності у Товариства підстав складати та реєструвати зведені податкові накладні згідно реєстрів чеків, оскільки останні не є первинними документами, з них не можливо встановити найменування юридичних осіб та прізвищ фізичних осіб - покупців, вони не містять загальної суми нарахованого податку.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність та обґрунтованість судових рішень, просить залишити їх без змін, а у задоволенні касаційної скарги контролюючого органу відмовити.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про часткове задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктами 201.4, 201.7 ст.201 Податкового Кодексу України визначено, що податкова накладна складається в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця. У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.
Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць. Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі: здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника); виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику податку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами; надання платнику податку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.