УХВАЛА
23 березня 2023 року
м. Київ
Справа № 816/687/16
Провадження № 11-43за23
Велика Палата Верховного Суду у складі:
судді-доповідача Гриціва М. І.,
суддів Британчука В. В., Власова Ю. Л., Гудими Д. А., Єленіної Ж. М., Желєзного І. В., Катеринчук Л. Й., Крет Г. Р., Мартєва С. Ю., Пількова К. М., Прокопенка О. Б., Ситнік О. М., Ткачука О. С., Уркевича В. Ю., Чумаченко Т. А., Штелик С. П.
перевірила заяву Спільного підприємства "Полтавська газонафтова компанія" (далі - СП ПГНК, Підприємство) на постанову Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 19 квітня 2022 року у справі за позовом СП ПГНК до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області (далі - ГУ ДПС у Полтавській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, і
ВСТАНОВИЛА:
У травні 2016 року СП ПГНК звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30 грудня 2015 року № 0001951500, № 0001961500, № 0001971500, № 0001981500, якими Підприємству згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України (далі - ПК) донарахували грошові зобов`язання у загальному розмірі 73 139 058 грн (податкові зобов`язання та штрафні санкції) з рентної плати за користування надрами для видобування природного газу, зокрема нафтового (попутного) газу з покладів, які повністю або частково залягають на глибині до 5 000 м за II квартал 2015 року. Правовою підставою збільшення суми грошових зобов`язань контролюючий орган визначив пункт 252.20 статті 252 ПК, штрафні (фінансові) санкції застосував відповідно до пункту 123.1 статті 123 цього Кодексу.
Позовні вимоги мотивувало тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення не відповідають принципу стабільності, закріпленому в підпункті 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 ПК, оскільки Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України" від 31 липня 2014 року № 1621-VІІ (далі - Закон № 1621-VІІ) та Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28 грудня 2014 року № 71-VIII, якими встановлені нові ставки збору за користування надрами та запроваджені ставки з рентної плати за користування надрами, зокрема, зі збільшенням ставок за користування надрами для видобування природного газу, як-от нафтового (попутного) газу з покладів, які повністю або частково залягають на глибині до 5 000 м, з 28% до 55%, прийняті законодавчим органом менше, ніж за шість місяців до початку нового бюджетного періоду.
Відповідач заперечив проти позову, посилаючись на законність спірних рішень, ухвалених у межах повноважень та у спосіб, визначений законом. Контролюючий орган наполягав, що позивач був обізнаний про підвищення ставки, за якою потрібно сплачувати податкові зобов`язання за ІІ квартал 2015 року, свідченням чого є те, що спочатку позивач подав податковий розрахунок з плати за користування надрами для видобування корисних копалин за вказаний податковий звітний період, у якому задекларував податкові зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин із застосуванням ставки, встановленої пунктом 252.20 статті 252 ПК. В уточнюючих податкових розрахунках від 24 листопада 2015 року позивач рентну плату визначив із застосуванням ставки 28%.
11 грудня 2015 року посадові особи Полтавської ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області згідно з підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК провели камеральні перевірки даних, задекларованих у податкових розрахунках з плати за користування надрами для видобування корисних копалин СП ПГНК, за результатами яких склали акти від 11 грудня 2015 року за № 159/1501/20041662, № 160/1501/20041662, № 161/1501/20041662, № 162/1501/20041662 за II квартал 2015, відповідно до висновків в яких встановили порушення позивачем пункту 252.20 статті 252 ПК, що призвело до заниження податкових зобов`язань з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин (природного газу, зокрема, нафтового (попутного) газу). На підставі зазначених актів перевірки були надіслані податкові повідомлення-рішення про визначення Підприємству сум грошових зобов`язань.
Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 04 червня 2020 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2020 року, позов задовольнив.
Суди дійшли висновку, що контролюючий орган, коли направляв оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не дотримався принципу стабільності, передбаченого пунктом 4.1.9 статті 4.1 статті 4 ПК. Установлена Законом №71-VIII рентна плата з 1 січня 2015 року підлягала застосуванню у 2016 році, тому позивач правильно розрахував податкові зобов`язання за II квартал 2015 року за ставкою 28%.
До того ж, суд апеляційної інстанції зазначив, що неузгодженість норм ПК, які регулювали спірні правовідносини, дає підстави для їх різного тлумачення, тому відповідач, коли надсилав оскаржувані податкові повідомлення-рішення, мав застосувати норми пункту 56.21 статті 56 ПК і винести рішення на користь позивача.
Крім того, суди попередніх інстанцій виснували про порушення контролюючим органом способу реалізації управлінських функцій під час надсилання (вручення) спірних податкових повідомлень-рішень унаслідок недотримання вимог підпункту 78.1.4. пункту 78.1. статті 78 ПК. Встановивши за результатами перевірки недостовірні дані в податкових деклараціях позивача, відповідач, згідно з висновком судів, мав направити запит до платника податків для надання пояснень і документальних підтверджень. У разі коли позивач не надав би відповідних пояснень та документальних підтверджень, у контролюючого органу виникла б підстава для проведення документальної перевірки, за результатами якої (а не камеральної перевірки) можливе донарахування сум грошових зобов`язань. Належним доказом суд визнав висновок судово-економічної експертизи у справі.
ГУ ДПС у Полтавській області не погодилося з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій і подало касаційну скаргу, в якій просило скасувати зазначені судові рішення та ухвалити нове рішення про відмову в задоволені позову СП ПГНК.
У касаційній скарзі наводились доводи про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм підпункту 4.1.9 пункту 4.1 статті 4, підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78, пункту 252.20 статті 252, підпункту 263.9.1 пункту 263 статті 263 ПК, порушення норм процесуального права, не врахування під час застосуванні зазначених норм матеріального права висновків Верховного Суду в постановах від 23 червня 2018 року у справі №803/552/17, від 26 червня 2018 року у справі №813/448/17 у подібних правовідносинах та помилкове використання висновку Верховного Суду в постановах від 20 березня 2018 року у справі №804/1473/17, від 07 березня 2018 року у справі №806/622/16 щодо застосування норм права не у подібних правовідносинах.
Позивач подав відзив на касаційну скаргу, у якому, посилаючись на аналогічні висновкам судів попередніх інстанції доводи, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення в силі. При цьому позивач наголошував, що застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм права, зокрема, підпункту 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 ПК відповідає висновку Верховного Суду щодо застосування принципу стабільності податкового законодавства у постановах від 07 вересня 2018 року у справі № 826/18755/15, від 17 березня 2021 року № 816/846/16, від 01 липні 2021 року № 816/844/16 у подібних правовідносинах.
23 вересня 2021 року ГУ ДПС у Полтавській області подало уточнення до касаційної скарги, у якому просило вирішити питання про передачу справи на розгляд Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, покликаючись на неоднакове застосування Верховним Судом підпункту 4.1.9 пункту 4.1. статті 4 ПК. Як приклади іншого застосування цього підпункту, в порівнянні з постановами Верховного Суду, на які посилається позивач, ГУ ДПС у Полтавській області вказує постанови Верховного Суду від 08 травня 2018 року у справі № 825/1403/17, від 24 жовтня 2018 року у справі №820/6284/16, від 15 травня 2019 року у справі № 825/1496/17, від 22 грудня 2020 року у справі № 460/2764/18.
ГУ ДПС у Полтавській області просило відійти від висновку Верховного Суду щодо застосування підпункту 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 ПК у постановах від 07 вересня 2018 року у справі № 826/18755/15, від 17 березня 2021 року № 816/846/16, від 01 липня 2021 року № 816/844/16.
У цих постановах Верховний Суд застосував норми підпункту 4.1.9 пункту 4.1, підпункту 263.9.1 пункту 263.9 статті 263 ПК (в редакції до внесення змін Законом № 71-VIII), пункту 252.20 статті 250 (в редакції Закону №71-VIII), підпункту 1.1 пункту 1 підрозділу 91 розділу ХХ ПК (в редакції Закону №1621-VІІ) у подібних правовідносинах і зробив висновок, що податкові зобов`язання з рентної плати за користування надрами для видобування природного газу в ІV кварталі 2014 року, ІV кварталі 2015 року мають визначатися за ставкою 28%, оскільки Закон №1621-VІІ та Закон №71-VIII, згідно з якими ставки рентної плати були збільшені, прийняті менше, ніж за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, а тому збільшені цими законами ставки підлягають застосуванню з 1 січня 2016 року.
Таким же був підхід Верховного Суду у застосуванні норм законів, які були прийняті не у відповідності з принципом стабільності податкового законодавства, в інших справах, зокрема, у справах, в яких спір стосувався сплати місцевих податків (до прикладу, у справі № 806/622/16 (постанова від 07 березня 2018 року), № 804/1473/17 (постанова від 20 березня 2018 року), на висновок Верховного Суду в яких послалися суди першої та апеляційної інстанцій у справі.
Водночас, у постановах від 15 травня 2019 року у справі № 825/1496/17, від 22 грудня 2020 року у справі № 460/2764/18 Верховний Суд дійшов висновку, що закріплений в підпункту 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 ПК принцип стабільності податкового законодавства скерований (орієнтований на) органу законодавчої влади, а у випадку, передбаченому пунктом 4.4 статті 4 ПК - органам місцевого самоврядування з метою дотримання певного порядку внесення змін до будь-якого з елементів податку. Згідно із загальноприйнятою у правозастосуванні юридичною кваліфікацією змін до податкового законодавства закон, який вносить зміни всупереч підпункту 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 ПК, вважається чинним, оскільки не суперечить Конституції України. Норма підпункту 4.1.9 встановлює обмеження, не передбачаючи жодних наслідків (зокрема, санкцій) у разі його порушення.
Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду постановою від 19 квітня 2022 року скасував рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04 червня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2020 року. У задоволенні позовних вимог СП ПГНК відмовив.
Суд касаційної інстанції відступив від висновку в постановах від 07 вересня 2018 року у справі № 826/18755/15, від 17 березня 2021 року № 816/846/16, від 01 липня 2021 року № 816/844/16 та вирішив, що норми підпункту 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 ПК не відміняють дію норми, якою встановлено (змінено) податок (збір) та/або будь-який елемент податку (збору) і яка запроваджена законом, що прийнятий пізніше, ніж за шість місяців до початку бюджетного періоду, в якому запроваджується податок (збір) та/або зміни будь-якого елементу податку (збору). Колізії між такою нормою та принципом стабільності немає, оскільки принцип стабільності застосовується в системному зв`язку з іншими принципами податкового законодавства. Така норма не застосовується лише тоді, якщо вона суперечить принципу верховенства права в контексті права платника податку на мирне володіння майном.