ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 березня 2023 року
м. Київ
справа № 804/15656/15
адміністративне провадження № К/9901/31634/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Олендера І.Я.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний комбінат" на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.06.2016 (суддя Турлакова Н.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2017 (головуючий суддя Ясенова Т.І., судді: Суховаров А.В., Головко О.В.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний комбінат" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф. Е. Дзержинського" (яке перейменоване в подальшому на Публічне акціонерне товариство "Дніпровський металургійний комбінат"; далі - позивач, Товариство, ПАТ "ДМК"), звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби (далі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган, СДПІ з обслуговування ВП), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05.06.2015 №0000414602 і №0000404602.
Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю прийняття податковим органом оспорюваних податкових повідомлень-рішень, оскільки висновки контролюючого органу про недотримання Товариством вимог податкового законодавства є необґрунтованими та не підтверджені належними доказами, натомість у позивача наявні первинні документи, які свідчать про відсутність порушень податкового законодавства зі сторони Товариства. Крім того, позивач вказував на те, що під час складання акта від 19.05.2015 №267/28-01-46-02-05393043 перевіряючими враховані результати раніше проведених документальних перевірок щодо правомірності декларування ПАТ "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф. Е. Дзержинського" сум податку на додану вартість (далі - ПДВ) до бюджетного відшкодування за попередніми звітними періодами, що оформлені актами від 20.03.2015 №149/28-01-04-02-05393043 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки правомірності нарахування Публічним акціонерним товариством "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф. Е. Дзержинського" бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за грудень 2014 року", від 21.04.2015 №213/28-01-46-02-05393043 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки правомірності нарахування Публічним акціонерним товариством "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф. Е. Дзержинського" бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за січень 2015 року". При цьому, податкові повідомлення-рішення, які були прийняті на підставі зазначених актів перевірок статусу узгоджених не набули.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.06.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2017, у задоволенні позову відмовлено.
Мотивуючи своє рішення, суд першої інстанції зазначив про неможливість виконання контрагентами позивача (підрядними організаціями - ТОВ "Інженерно-виробниче багатопрофільне підприємство "Оргхімпром", ТОВ МНП "Ремавтоматика", ТОВ "ПП "Метеллургспецремонт-2" (далі - ТОВ ПП "МСР-2"), ТОВ "Укр Алекс Сервіс", ПП "Пром-Партнер", ТОВ "Укрспецмеханомонтаж") задокументованих в їх актах форми КБ-2 обсягів робіт, з огляду на відсутність у останніх відповідної кількості трудових ресурсів. До такого висновку суд дійшов за результатами аналізу та співставлення наведеної в акті перевірки інформації про задекларовану підприємствами кількість працівників та зафіксованих у актах приймання виконаних будівельних робіт відомостей про витрати на працю робітників, зважаючи на неподання документальних доказів щодо залучення контрагентами за погодженням із позивачем субпідрядних організацій для виконання робіт на ПАТ "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського". При цьому, суд також врахував, що вказані у листах ТОВ МНП "Ремавтоматика", ПП "Пром-Партнер" про надання дозволу для в`їзду на територію ПАТ "ДМК" позивача транспортних засобів та механізмів з певними номерними знаками відповідно до бази даних АІС "Автомобіль" ДАІ МВС України не зареєстровані; наявні у матеріалах справи окремі акти приймання виконаних будівельних робіт по взаємовідносинах з ПП "Пром-Партнер", ТОВ ПП "МСР-2" оформлені з недоліками (а саме не містять дати складання, дати початку зазначених періодів виконання робіт передують датам укладення відповідних договорів підряду), що не дають змоги встановити дійсні періоди виконання робіт та дати їх прийняття замовником (позивачем). Стосовно господарських операцій з поставки товару між ПАТ "ДМК" і ТОВ "Укрспецконструкція", суд першої інстанції також прийшов до висновку про їх нереальність з причини непред`явлення позивачем суду документальних доказів укладення договору (угоди) з перевізником та у зв`язку із відсутністю у податкового органу інформації про наявні у названого контрагента основні фонди.
Апеляційний суд погодився із мотивами суду першої інстанції, за яких останній дійшов висновку про безпідставність позову, додатково вказавши на те, що наявність у ПАТ "ДМК" документів, які відповідно до Податкового кодексу України, необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту, зокрема, виданих податкових накладних, не є підставою для формування податкового кредиту, оскільки платником не доведено реальності здійснення фінансової-господарської діяльності з контрагентами у перевіряємому періоді.
Позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу на зазначені рішення судів першої та апеляційної інстанцій, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позов.
У доводах касаційної скарги позивач посилається на неповне з`ясування судами обставин справи, що призвело до помилкових висновків та неправильного застосування норм матеріального права. На переконання скаржника, з метою встановлення фактів здійснення господарських операцій та правомірності формування ним податкового кредиту суди мали з`ясувати наступне: рух активів у процесі здійснення господарських операцій та наявність зв`язку між фактом придбання товарів (робіт, послуг) і господарською діяльністю ПАТ "ДМК", наявність у підрядних організацій спеціальної податкової правосуб`єктності, а не обмежуватися зафіксованими в акті перевірки даними. При цьому, суди не перевірили обставини впливу висновків актів перевірок від 20.03.2015 №149/28-01-04-02-05393043 і від 21.04.2015 №213/28-01-46-02-05393043, результати по яких у вигляді податкових повідомлень-рішень визнані в судовому порядку протиправними, на позицію СДПІ з обслуговування ВП про допущення позивачем порушень податкового законодавства при здійсненні спірних господарських операцій із переліченими у касаційній скарзі підприємствами.
Скаржник також аргументує свою скаргу тим, що суди попередніх інстанцій, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, не врахували, що висновки податкового органу про відсутність у контрагентів необхідної кількості трудових ресурсів та/або основних засобів були сформульовані передчасно, тобто без проведення відповідних зустрічних звірок чи документальних перевірок таких підприємств. При цьому, обставини неоформлення підрядними організаціями у себе в офіційному порядку працівників, порушення порядку реєстрації транспортних засобів не є достатніми підставами для непідтвердження сум задекларованого податкового кредиту позивачем.
Вищий адміністративний суд України відкрив касаційне провадження за вказаними касаційними скаргами.
Відповідач правом на подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.
У подальшому справу передано до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду й відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів провела документальну позапланову виїзну перевірку з питань правомірності нарахування ПАТ "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф. Е. Дзержинського" бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за лютий 2015 року, за результатами якої склала акт від 19.05.2015 №267/28-01-46-02-05393043 (далі - акт перевірки).
У вказаному акті перевірки містяться висновки про порушення платником податків приписів:
- п. 198.1, 198.2, 198.6 ст.198, ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту на 952 873,00 грн. (в тому числі по періодах: грудень 2014 року на301 098,00 грн., січень 2015 року на 651 775,00 грн.);
- п. 7 розділу ІІІ, п.п.1 п. 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013 №678, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 11.12.2013 за №2094/24626, в частині відображення в податкових деклараціях з ПДВ за грудень 2014 року та січень 2015 року суми нереального придбання товарів (робіт, послуг) та суми податкового кредиту при відсутності права на це згідно з податковою накладною, оформленою з порушенням вимог Податкового кодексу України;
- п. 201.6 статті 201 Податкового кодексу України внаслідок відображення податкової накладної, оформленої на нереальну поставку та складену з порушенням вимог податкового законодавства, в реєстрі отриманих податкових накладних.
Вищевикладене призвело до порушення п. 200.1 ст. 200 розділу V Податкового кодексу України, а саме:
- завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою податкового кредиту в грудні 2014 року на суму 301 098,00 грн.,
- завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою податкового кредиту в січні 2015 року на суму 651 775,00 грн.,
а також призвело до порушення:
- абз "б" п.200.4 ст. 200 розділу V Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню в лютому 2015 року на 750 281,00 грн.;
- абз "в" п.200.4 ст. 200 розділу V Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 349 855,00 грн.
Зі змісту акта перевірки слідує, що податковий орган поставив під сумнів реальність господарських операцій ПАТ "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф. Е. Дзержинського" із контрагентами ТОВ "Інженерно-виробниче багатопрофільне підприємство "Оргхімпром" (скорочене найменування - ТОВ "ІБП "Оргхімпром"; податковий кредит з останнім сформовано позивачем за грудень 2014 року на суму ПДВ 104 634,75 грн., за січень 2015 року - 53 160,79 грн.), ТОВ МНП "Ремавтоматика" (податковий кредит з таким сформовано позивачем за січень 2015 року на суму ПДВ 60 148,43 грн.), ТОВ "ПП "Метеллургспецремонт-2" (скорочене найменування - "ТОВ "ПП "МСР-2"; податковий кредит з ним сформовано позивачем за грудень 2014 року на суму ПДВ 31 877,71 грн., за січень 2015 року - 27 417,84 грн.), ТОВ "Укр Алекс Сервіс" (податковий кредит з останнім сформовано позивачем за січень 2015 року на суму ПДВ 11 901,20 грн.), ПП "Пром-Партнер" (податковий кредит з таким сформовано позивачем за січень 2015 року на суму ПДВ 23 872,27 грн.), ТОВ "Укрспецмеханомонтаж" (податковий кредит з цим підприємством сформовано позивачем за грудень 2014 року на суму ПДВ 115 132,67 грн., за січень 2015 року - 32 643,93 грн.), ТОВ "Укрспецконструкція" (податковий кредит з ним сформовано позивачем за січень 2015 року на суму ПДВ 442 631,00 грн.), посилаючись на відсутність у таких підприємств: за даними комп`ютерної автоматизованої системи "Картка платника" АІС "Податковий блок" (а саме згідно із податковими звітами форми 1ДФ "Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку") для виконання ремонтних та інших підрядних робіт власними силами зафіксованої в актах приймання виконаних будівельних робіт форми №КБ-2в кількості робітників, та водночас не надання платником документальних доказів залучення субпідрядних організацій до виконання робіт за письмовою згодою ПАТ "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф. Е. Дзержинського" у відповідності до умов договорів підряду; у комп`ютерній базі даних АІС "Автомобіль" підтвердження державної реєстрації використаних ТОВ МНП "Ремавтоматика" і ПП "Пром-Партнер" в ході виконання ремонтних робіт на замовлення позивача автомобілів і механізмів; за даними комп`ютерної автоматизованої системи "Картка платника" АІС "Податковий блок" у ТОВ "Укрспецконструкція" основних фондів та достатньої кількості кваліфікованого персоналу; документальних доказів щодо договірних правовідносин між суб`єктами господарювання-перевізниками, зазначеними у товарно-транспортних накладних, і ПАТ "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф. Е. Дзержинського"/ТОВ "Укрспецконструкція".
Отже, з урахуванням наведеного перевіряючі дійшли висновку про завищення позивачем суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню у лютому 2015 року, на 750 281,00 грн. та про завищення суми, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 349 855,00 грн.
В подальшому СДПІ з обслуговування ВП 05.06.2015 виніс наступні податкові повідомлення-рішення: №0000414602, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ, задекларований позивачем у податковій декларації за звітний період лютий 2015 року, на 349 855,00 грн.; №0000404602, відповідно до якого зменшено задекларовану в зазначеній податковій декларації суму бюджетного відшкодування на суму ПДВ 750 281,00 грн. і застосовані штрафні санкції у розмірі 375 140,50 грн.
Товариство оскаржило дані рішення в адміністративному порядку, передбаченому статтею 56 Податкового кодексу України.
Міжрегіональне головне управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників рішенням від 28.07.2015 вих. "№18777/10/28-10-10-4-33 скаргу позивача залишило без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.
В подальшому Товариство оскаржило зазначені рішення у судовому порядку.
Спірні правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу України (далі - ПК України), Закону України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон №996-XIV) (в редакції, чинній на час їх виникнення).
Нормами підпунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200 ПК України (у редакції чинній, на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт "а").
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.