ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 березня 2023 року
м. Київ
справа №440/5131/19
адміністративне провадження № К/9901/43094/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 440/5131/19
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фінансова компанія "Факторинг Про" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду (у складі колегії суддів Подобайло З. Г., Чалого І. С., Бартош Н. С.) від 31 березня 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. 24 грудня 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Фінансова компанія "Факторинг Про" (далі - ТОВ "ФК "Факторинг Про") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 08 жовтня 2019 року № 000158502, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток приватних підприємств" на суму 13502700,00 грн, з яких: за основним платежем - 9001800,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 4500900,00 грн.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав про безпідставність висновків контролюючого органу, викладених в акті перевірки, з огляду на обставини реальності господарських операцій з отримання останнім товарів (робіт та послуг) за договорами, укладеними з ТОВ "ІНВЕСТИЦІЙНА КОМПАНІЯ "ПІН" та ТОВ "Фінексперт", та фактичне підтвердження кожної з операцій первинними документами бухгалтерського обліку. На думку позивача, висновки податкового органу про безтоварність операцій носять характер припущень.
3. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 12 березня 2020 року у задоволенні позову відмовлено.
4. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2021 року рішення суду першої інстанції скасовано, позов задоволено.
5. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2021 року скасувати, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
6. Ухвалою Верховного Суду від 11 квітня 2022 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6.1 Крім того, у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Полтавській області про зупиненні дії постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2021 року відмовлено.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
8. Станом на момент розгляду справи відзив на касаційну скаргу від позивача до Верховного Суду не надходив.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "ФК "Факторинг Про" зареєстроване 19 грудня 2013 року №10681020000035499 виконавчим комітетом Полтавської міської ради. Станом на 16 серпня 2019 року позивач перебуває на обліку у ГУ ДФС у Полтавській області (м. Полтава).
10. У період з 16 серпня 2019 року по 27 серпня 2019 року, на підставі направлення від 15 серпня 2019 року № 2434, наказів ГУ ДФС у Полтавській області № 2153 від 15 серпня 2019 року та № 2252 від 22 серпня 2019 року, контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ФК "Факторинг Про" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 30 жовтня 2018 року по взаємовідносинах з ТОВ "ІНВЕСТИЦІЙНА КОМПАНІЯ "ПІН", за результатами якої складено акт від 03 вересня 2019 року №1086/16-31-14-02-08/39030472.
11. Проведеною перевіркою встановлено порушення ТОВ "ФК "Факторинг Про": пунктів 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 5 та пункту 7 П(с)БО №15, пункту 6 та пункту 7 П(с)БО 16, в результаті чого занижено суму податку на прибуток, що підлягає сплаті в бюджет на загальну суму 9001800,00 грн, в тому числі за 2017 рік - 9001800,00 грн.
12. На підставі акту перевірки від 03 вересня 2019 року №1086/16-31-14-02-08/39030472, ГУ ДФС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 000158502 від 08 жовтня 2019 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток приватних підприємств" на суму 13502700,00 грн, з яких: за основним платежем - 9001800,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 4500900,00 грн .
13. 18 жовтня 2019 року ТОВ "ФК "Факторинг Про" було подано до ДПС України скаргу на податкове повідомлення-рішення №000158502 від 08 жовтня 2019 року.
14. Розглянувши зазначену скаргу, ДПС України рішенням від 22 листопада 2019 року №10441/6/99-00-08-05-01 повідомило про те, що платник податків не має права відображати в бухгалтерському обліку витрати щодо товарів, робіт (послуг), поставка яких містить ознаки нереальності, оскільки операції з придбання та використання товарів, робіт (послуг) в діяльності платника податків фактично не здійснювались, а тому ДПС України залишає без змін податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 08 жовтня 2019 року №000158502, а скаргу представника ТОВ "ФК "Факторинг Про" - без задоволення.
15. Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням від 08 жовтня 2019 року № 000158502, позивач звернувся до суду з цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
16. Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що укладення позивачем договору на продаж цінних паперів (інвестиційних сертифікатів) перед договором на придбання цих цінних паперів свідчить про нереальність господарських операцій останнього з ТОВ "ФІНЕКСПЕРТ" та ТОВ "ІНВЕСТИЦІЙНА КОМПАНІЯ "ПІН".
16.1 Крім того, встановлюючи факт наявності чи відсутності ділової мети у спірних правовідносинах, суд першої інстанції врахував той факт, що прибуток від реалізації позивачем цінних паперів в кількості 4827 штук склав 10 000 грн, що відображено в податковій декларації з податку на прибуток підприємства у 1 кварталі 2017 року та в звіті про сукупний дохід починаючи з 1 кварталу 2017 року. Водночас такий розмір прибутку (10 000 грн) при ризику підприємства 50000000 грн свідчить про відсутність розумної економічної причини (ділової мети) спірних господарських операцій позивача з ТОВ "ФІНЕКСПЕРТ" та ТОВ "ІНВЕСТИЦІЙНА КОМПАНІЯ "ПІН", а також отримання позивачем необґрунтованої податкової вигоди.
16.2 Щодо наявності кримінального провадження №42017000000001275 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 1 статті 205, частиною 2 статті 205, частиною 2 статті 209, частиною 3 статті 212, частиною 2 статті 222-1, частиною 1 статті 309, частиною 2 статті 364, частиною 1 статті 366 Кримінального кодексу України, в межах якого надано протокол допиту ОСОБА_1, то суд першої інстанції погодився з твердженням позивача, що порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій. Водночас суд врахував той факт, що договір купівлі-продажу цінних паперів № БВ1612143-1 від 14 грудня 2016 року, укладений позивачем з ТОВ "ІНВЕСТИЦІЙНА КОМПАНІЯ "ПІН", підписаний від імені останнього саме ОСОБА_1 .
17. Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позов, апеляційний суд виходив з того, що наявні в матеріалах справи первинні документи (договори купівлі-продажу цінних паперів, платіжні доручення, виписка з рахунку в цінних паперах) підтверджують реальність здійснених господарських операцій, які відповідають дійсному економічному їх змісту, що є свідченням добросовісності позивача в межах цих господарських правовідносин.
17.1 Апеляційний суд зауважив, що позивач мав чітку ділову мету - отримання доходу. Вказаний дохід був отриманий в результаті того, що позивач придбав цінні папери в одного з продавців та продав іншому покупцю. При цьому, ані ПК України, ані жодної іншою нормою законодавства не передбачено, що дохід в розмірі 10 000 грн є низьким доходом, чи дохід в розмірі 10 000 грн може бути ознакою нереальності господарських операцій. Така господарська діяльність позивача була неодноразовою. Так, протягом всієї своєї господарської діяльності позивач укладав договори купівлі-продажу цінних паперів та отримував відповідний прибуток, який декларував та з якого сплачував податки, маючи на те обґрунтовану економічну причину.
17.2 Також апеляційний суд зауважив, що відповідачем не подано жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку або можливої фіктивності його безпосередніх контрагентів, а саме: вироку по кримінальній справі щодо контрагентів позивача, в якому досліджувались господарські операції позивача; не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект або інших відомостей, які можуть бути визначені як підстави та докази укладення угод з метою, що порушує публічний порядок.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
18. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про наявність підстав для задоволення позову, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
19. Підставою касаційного оскарження рішення суду апеляційної інстанції скаржником зазначено пункт 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
19.1 Так, скаржник зазначає, що апеляційним судом неправильно застосовано статтю 134 ПК України, пункти 5 та 7 П(с)БО № 15, пункти 6 та 7 П(с)БО № 16.
19.2 Крім того, на думку скаржника, посилання суду апеляційної інстанції на правові висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 21 грудня 2020 року (справа № 320/1427/19), від 24 травня 2019 року (справа № 816/4537/14), від 03 вересня 2019 року (справа № 810/611/14), є помилковими з огляду на розбіжності в суті встановленого правопорушення (зазначені справи жодним чином не зачіпають питання, пов`язані із процесом придбання інвестиційних сертифікатів, отримання на них права власності та подальшого відчуження), оскільки подібність правовідносин полягає не лише у наявності суб`єктної складової та окремих висновків щодо застосування норми права, а й повну тотожність із предметом правового регулювання, обставин за яких виникли правопорушення.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
20. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
21. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
22. Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
23. Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
24. Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290.
25. Відповідно до пункту 7 цього Положення до складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
26. Пункт 21 Положення передбачає, що дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.
27. Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318.
28. Пунктом 7 Положення передбачено, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
29. Отже, об`єктом справляння податку на прибуток є фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності підприємства, за правилами бухгалтерського обліку та відкоригований на різниці, передбачені ПК України.
30. За визначенням статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
31. Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.