ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 березня 2023 року
м. Київ
справа № 640/4924/20
адміністративне провадження № К/9901/44023/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 640/4924/20
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фінансова компанія "Декорт" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Фінансова компанія "Декорт" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва (суддя Шейко Т. І.) від 15 червня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Сорочко Є. О., Федотов І. В., Коротких А. Ю.) від 02 листопада 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У лютому 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Фінансова компанія "Декорт" (далі - ТОВ "Фінансова компанія "Декорт") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року № 0030051002, № 0031051002, № 0029051002.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки останні базуються на хибних висновках та припущеннях контролюючого органу, що не відповідають реальним обставинам справи.
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 червня 2021 року у задоволенні позову відмовлено.
4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2021 року скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 червня 2021 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року № 0029051002 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 88 500 грн та ухвалено в цій частині нове судове рішення, яким позовні вимоги задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року №0029051002 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 88 500 грн.
В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 червня 2021 року залишено без змін.
5. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 02 грудня 2021 року ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 червня 2021 року повністю та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2021 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень в частині завищення витрат на загальну суму 17 710 927 грн. Прийняти нове рішення яким, позовні вимоги ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" задовольнити у повному обсязі.
6. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 23 грудня 2021 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 07 лютого 2022 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС у м. Києві надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому останнє просить відмовити позивачу в задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволенні позовних вимог залишити без змін.
8. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі направлень від 23 грудня 2019 року № 166/26-15-05-10-02, № 167/26-15-05-09-01, № 749/26-15-05-06-05, № 722/26-15-42-07, виданих Головним управлінням ДПС у м. Києві відповідно до статей 20, 77, 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України), на підставі наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 28 листопада 2019 року № 3740 проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року, валютного - за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 11 жовтня 2013 року по 30 вересня 2019 року та іншого законодавства за відповідний період, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки.
10. За результатами перевірки складено акт від 23 січня 2020 року № 10/26-15-05-10-02/38932894, згідно висновків якого за позивачем встановлені порушення:
- пунктів 44.1, 44.2, 44.3, 44.5 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України в результаті чого занижено податок па прибуток на суму 3 181 849 грн, в т.ч. за 2017 рік - 2 760 681 грн, за 1 квартал 2018 - 168 488 грн, за 1 півріччя 2018 - 162 672 грн, за 3 квартали 2018 - 155 860 грн, за 2018 рік - 421 167 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на загальну суму 122 488 грн, в т.ч. за 1 квартал 2018 - 62 036 грн, за 1 півріччя 2018 - 94 345 грн, за 3 квартал 2018 - 132 192 грн., за 2018 - 122 488 грн;
- пункту 63.3 статті 63 ПК України, не подано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП.
11. На підставі висновків акту перевірки від 23 січня 2020 року № 10/26-15-05-10-02/38932894 Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві прийняті податкові повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року:
- № 0030051002, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 і пункту 117.1 статті 117 ПК України до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1020 грн;
- № 0031051002, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 ПК України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток фінансових установ, включаючи філіали аналогічних організацій, розташованих на території України, за винятком страхових організацій" на загальну суму 3 977 311 грн, в т.ч.: 3 181 849 за податковими зобов`язаннями; 795 462 за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- № 0029051002, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 411 061 грн.
12. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
13. Суд першої інстанції відмовляючи в задоволенні позовних вимог виходив з того, що в порушення вимог пунктів 44.1, 44.2, 44.3, 44.5 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України позивачем списано на витрати по рахунку 949 "Інші витрати операційної діяльності" кошти у сумі 88 500 грн, як коригування суми дебіторської заборгованості, які не перераховувались на рахунки ТОВ "РУДОМАЙН", що в свою чергу свідчить про безпідставність їх віднесення до складу витрат.
14. Водночас суд першої інстанції зауважив, ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" в порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 134.1 статті 134 ПК України, завищено інші витрати на загальну суму 17 710 927 грн, з огляду на безпідставне включення до складу Інших витрат (рахунок 971 "Собівартість реалізованих фінансових інвестицій") вартості реалізованих прав вимоги за кредитними договорами.
15. Такий висновок обґрунтовано тим, що первинні зобов`язання відступлені за кредитними договорами, виникли на підставі та у формі банківського кредиту (відповідно до Закону України "Про банки і банківську діяльність" від 07 грудня 2000 року № 2121-111) за якими, право надавати, стягувати заборгованість та нараховувати відсотки мають право виключно банки або фінансові установи, які мають відповідну ліцензію.
16. При цьому суд першої інстанції зазначив, що відступлення права вимоги за кредитним договором на користь фізичної особи суперечить положенням частини третьої статті 512 та статті 1054 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), оскільки для зобов`язань, які виникли на підставі кредитного договору, характерним є спеціальний суб`єкт, а саме, кредитор - банк або інша фінансова установа.
17. Враховуючи наведене суд першої інстанції дійшов висновку, що оскільки ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" не дотримано обов`язкової вимоги до вищезазначених договорів з продажу заборгованості, які є первинним документами, та в подальшому передано грошову вимогу по актам приймання-передачі не належній особі, яка фактично не мала права на проведення таких операцій, то як акти так і договори зі сторони Нового Кредитора підписано не посадовою особою фінансової або банківської установи. Таким чином грошові кошти, отримані ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" від покупців прав вимоги за кредитними договорами вважається безповоротною фінансовою допомогою.
18. Крім того за висновками суду першої інстанції, у порушення вимог пункту 63.3 статті 63 ПК ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" не подано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП, а саме про об`єкт оренди (офісне приміщення площею 17,8 кв.м. в м. Кривий Ріг за період з 01 квітня 2017 року по 01 липня 2019 року та оренду офісу площею 15,8 кв.м. в м. Кривий Ріг за період з 01 липня 2019 року по день підписання акта перевірки). Позивачем, на спростування висновків контролюючого органу, не надано будь-яких обґрунтувань та доказів.
19. Суд апеляційної інстанції частково скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи в скасованій частині нове рішення про задоволення позовних вимог виходив з того, що податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року № 0029051002 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 88 500 грн є протиправним та підлягає скасуванню.
20. Такий висновок суду апеляційної інстанції обґрунтовано тим, що у 2015 році згідно умов договору ТОВ "РУДОМАЙН" перераховано на розрахунковий рахунок ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" позику в сумі 84 850 грн. 31 грудня 2015 року сторонами укладено додаткову угоду № 2 до Договору № 01 від 03 лютого 2014 року, в якій сторони домовились суму боргу в розмірі 74 000 грн, вважати безповоротною.
21. Зазначену суму ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" віднесено до складу валового прибутку, та відповідно відображено у фінансовій звітності за 2015 рік та податковій декларації з податку на прибуток за 2015 рік. Таким чином, заборгованість ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" перед ТОВ "РУДОМАЙН" на кінець 2015 року (на 31 грудня 2015 року) склала 917 850 грн. Зазначена інформація відображена у фінансовій звітності Товариства за 2015 рік та у податковій декларації з податку на прибуток за 2015 рік.
22. Однак, у результаті перенесення інформації в електронному вигляді до іншої системи обліку сума боргу, яку сторони домовились вважати безповоротною, відображено в розмірі 162 500 грн. Тобто, виключно у системі ведення бухгалтерського обліку виникло некоректне відображення суми заборгованості (сума боргу, яку сторони домовились вважати безповоротною збільшено на 88 500 грн).
23. У свою чергу відповідач наведених мотивів позивача жодним чином не спростував та не пояснив, чому зменшуючи від`ємне значення об`єкта оподаткування на 88 500 грн у зв`язку із списанням позивачем за відсутності доказів понесення відповідних витрат, відповідач одночасно не збільшив від`ємне значення об`єкта оподаткування на цю ж суму у зв`язку із відображенням у бухгалтерському обліку більшої суми доходу, за відсутності доказів отримання позивачем такого більшого доходу.
24. В решті апеляційний суд погодився з висновками суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог. Вказавши при цьому, що договори, за якими позивач сформував спірні суми податкової звітності, суперечать вимогам чинного законодавства.
25. Щодо податкового повідомлення-рішення № 0030051002, яким на позивача накладено штраф у розмірі 1 020 грн за порушення пункту 63.3 статті 63 ПК України у зв`язку із неподанням повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП, суд апеляційної інстанції зауважив, що ні у позовній заяві та апеляційній скарзі, ні у ході розгляду справи в суді першої та апеляційної інстанцій, позивачем не наведено доводів протиправності вказаного повідомлення-рішення, а також і жодного спростування вказаних порушень.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
26. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
27. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
28. Зокрема в доводах касаційної скарги позивач зазначає, що судами попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень у цій справі не були враховані висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 31 липня 2019 року по справі № 910/4816/18, від 18 листопада 2020 року по справі № 295/3588/14-ц, від 16 грудня 2020 року по справі № 640/14873/19, від 22 грудня 2020 року по справі № 761/20317/18, від 16 березня 2021 року по справі № 906/1174/18 (Велика Палата Верховного Суду), від 23 червня 2020 року по справі № 924/348/19, від 19 лютого 2019 року по справі № П/811/3205/15, від 28 листопада 2019 року по справі № 261/0/15-18.
29. Обґрунтовуючи касаційну скаргу, позивач зазначає, що нарахування податку на прибуток фінансових установ у розмірі 3 977 311 грн, а також зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток у розмірі 411 061 грн відбулося тому, що податковий орган вважає, що ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" неправомірно укладало договори відступлення права вимоги з фізичними особами і як наслідок завищив свої витрати на загальну суму 17 710 927 грн.
30. Водночас, як стверджує позивач, у даному випадку відступлення права вимоги було здійснено банком, що ліквідується, відповідно до спеціального законодавства, яке не містить заборони щодо придбання фізичними особами майна неплатоспроможного банку шляхом відступлення прав вимоги за кредитними договорами та договорами забезпечення. При цьому іншого порядку реалізації активів банку, що ліквідується, ніж їх продаж фізичним або юридичним особам законодавчими нормами не передбачено. Тобто, якщо фізична особа - новий кредитор уклав договір відступлення прав вимоги за кредитним договором у процедурі ліквідації банку, то він не набуває права здійснювати фінансові операції відносно боржника, оскільки за умовами договору про відступлення (купівлю-продаж) прав вимоги у нього виникає лише право вимагати виконання зобов`язань у розмірі та обсязі, які існували на момент укладення цього договору без можливості нарахування додаткових процентів та неустойки, право на нарахування яких має первісний кредитор.
31. З посиланням на правові позиції Верховного Суду, викладені у перелічених вище постановах, скаржник зазначає, що договори про відступлення прав вимоги, які укладені внаслідок електронних торгів, проведених на підставі статті 51 Закону України "Про систему гарантування вкладів фізичних осіб", не є договорами факторингу, а отже учасником із продажу права вимоги може бути фізична особа або юридична особа, а не лише банк або інша фінансова установа.
32. Відтак, відступлення права вимоги за кредитними і забезпечувальними договорами є можливим не тільки на користь фінансових установ за обставин, коли попередній кредитор (банк) був позбавлений банківської ліцензії та перебував у процедурі ліквідації.
33. З огляду на вказане скаржник зазначає, що ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" мало всі законні підстави для продажу боргів які не мають відповідних ліцензій так, як ці боргові зобов`язання в жодному випадку не підпадають під визначення факторингу, оскільки були придбані Товариством під час ліквідації банку.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
34. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
35. Як було встановлено судами попередніх інстанцій, ТОВ "Фінансова компанія "Декорт" укладено договори відступлення прав вимоги за банківськими кредитами: