ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 березня 2023 року
м. Київ
справа №640/26047/19
адміністративне провадження № К/990/1083/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрпромхімтех" на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2022 року (головуюючий суддя Мельничук В.П., судді - Лічевецький І.О., Оксененко О.М.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрпромхімтех" до Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,
У С Т А Н О В И В:
У грудні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Укрпромхімтех" (далі - ТОВ "Укрпромхімтех") звернулося до суду з позовною заявою до Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України), Головного управління ДФС у Київській області (далі - ГУ ДФС у Київській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації № 1347941/41013042 від 9 грудня 2019 року, №1347936/41013042 від 9 грудня 2019 року та зобов`язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні (далі - ЄРПН) № 38 від 30 січня 2019 року, № 39 від 30 січня 2019 року.
В обґрунтування позовних вимог посилалося на те, що позивачем у встановленому законодавством порядку складено та направлено до контролюючого органу податкові накладні, реєстрацію яких необґрунтовано зупинено та запропоновано надати пояснення та/або копії документів. ТОВ "Укрпромхімтех" зазначено, що на підтвердження показників, зазначених у податкових накладних ним до податкового органу було надано первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій. Однак, відповідачем прийнято оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних. Вказані рішення, позивач вважає необґрунтованими та прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, а також без дослідження наданих ним документів та пояснень.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року замінено відповідачів у справі № 640/26047/19 - Державну фіскальну службу України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код 39232197) та Головне управління ДФС у Київській області (03151, м. Київ, вул. Народного ополчення, 5-А, код 39393260) їх правонаступником - Державною податковою службою України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код 43005393).
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 9 грудня 2019 року №1347941/41013042, та від 9 грудня 2019 року №1347936/41013042. Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ТОВ "Укрпромхімтек" від 30 січня 2019 року №38 та №39 датами їх фактичного подання на реєстрацію.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2022 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погодившись з ухваленим у справі судовим рішенням апеляційної інстанції, ТОВ "Укрпромхімтех" звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду апеляційної інстанції скасувати, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року залишити в силі.
Ухвалою Верховного Суду від 11 січня 2023 року відкрито касаційне провадження за скаргою ТОВ "Укрпромхімтех" на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2022 року.
Підставою для відкриття касаційного провадження у справі було посилання скаржника у касаційній скарзі на те, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Зокрема, у касаційній скарзі ТОВ "Укрпромхімтех" посилається на те, що суд апеляційної інстанції при ухваленні оскаржуваної постанови не взяв до уваги те, що позивачем позов було подано до двох відповідачів, а саме до ГУ ДФС у Київській області та до ДФС України, які в процесі розгляду справи зазнали реорганізації та стали єдиною юридичною особою публічного права, а її територіальні підрозділи позбулися статусу юридичної особи, у зв`язку з чим суд першої інстанції ухвалою від 16 листопада 2021 року замінив відповідачів у справі їх правонаступником - Державною податковою службою України. ДПС України функціонує як єдина юридична особа, що складається з центрального апарату та територіальних органів, утворених як її відокремлені підрозділи (без статусу юридичної особи). На думку позивача, у даній категорії справ одночасно відповідачем може бути як юридична особа публічного права - суб`єкт владних повноважень, так і його відокремлений підрозділ, проте, відокремлений підрозділ може бути відповідачем тільки в частині скасування рішення комісії, в той час як ДПС України є відповідачем і щодо скасування рішення свого підрозділу і щодо виконання зобов`язання рішення суду в частині реєстрації податкових накладних.
ГУ ДПС у Київській області, скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваного судового рішення зазначило, що рішення суду апеляційної інстанції прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін. Зокрема, скаржник зазначає про те, що в частині позовних вимог про зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 30 січня 2019 року №38 та №39 відповідачем у цій справі є ДПС України. Проте, оскільки оскаржувані рішення від 9 грудня 2019 року про відмову у реєстрації податкових накладних прийняті Комісією ГУ ДПС у Київській області, в якому і знаходиться на податковому обліку ТОВ "Укрпромхімтех", то належним відповідачем у цій справі в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування вказаних рішень є саме ГУ ДПС у Київській області, як відокремлений підрозділ ДПС. Отже, враховуючи те, що судом першої інстанції при задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішень про відмову у реєстрації податкових накладних відповідачем визначено ДПС України, тоді як вказані рішення прийняті ГУ ДФС у Київській області, яке не є стороною у даній справі, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов обгрунтованого висновку про помилковість, прийнятого судом першої інстанції рішення у цій частині. Також контролюючий орган зазначив про правомірність висновків суду апеляційної інстанції щодо відмови у задоволенні позову в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, вказавши на те, що ця позовна вимога є похідною від першої, оскільки вирішення питання про її задоволення залежить від правомірності чи протиправності рішення ГУ ДФС у Київській області про відмову у реєстрації податкових накладних, а тому вона не підлягає задоволенню, з огляду на чинність рішень Комісії ГУ ДФС у Київській області про відмову у реєстрації податкових накладних. Посилаючись на висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 10 червня 2021 року у справі №813/2950/16, податковий орган зазначив, що у разі якщо за змістом норми матеріального права, яка підлягає застосуванню за вимогою позивача, учасником спірних відносин та зобов`язаною особою є інша, ніж особа, до якої пред`явлено позов, підстави для задоволення позову відсутні.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судове рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ "Укрпромхімтех" відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) 30 січня 2019 року складено податкові накладні № 38, 39 та направлено їх засобами телекомунікаційного зв`язку до контролюючого органу з метою реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 13 лютого 2019 року №9020211629, реєстрацію податкової накладної від 30 січня 2019 року №38 зупинено. Підставою зупинення реєстрації податкової накладної зазначено, що ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризикованості платників податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 13 лютого 2019 року №9020241998, реєстрацію податкової накладної від 30 січня 2019 року №39 зупинено. Підставою зупинення реєстрації податкової накладної зазначено, що ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризикованості платників податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
На виконання зазначених вище квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, позивачем до контролюючого органу 29 листопада 2019 року подано повідомлення до яких додано первинні документи щодо господарських операцій, на підставі яких складено вказані вище податкові накладні.
9 грудня 2019 року за результатами розгляду, поданих ТОВ "Укрпромхімтех" документів, Комісією ГУ ДФС у Київській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1347941/41013042, №1347936/41013042, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних. Зазначені рішення мотивовані тим, що платником податків не надано копій документів, а саме розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.
Вважаючи прийняті рішення Комісії ГУ ДФС у Київській області про відмову у реєстрації податкових накладних від 9 грудня 2019 року протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено правомірність прийняття рішень від 9 грудня 2019 року №1347941/41013042 №1347936/41013042 про відмову у реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим, наявні підстави для визнання таких рішень протиправними та їх скасування, а також є обґрунтованими вимоги ТОВ "Укрпромхімтех" про зобов`язання вчинити дії з реєстрації податкових накладних.
Суд апеляційної інстанції скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позову дійшов висновку про допущення судом грубого порушення норм процесуального права, що унеможливлює задоволення позовних вимог у заявленому вигляді. Зокрема, Шостий апеляційний адміністративний суд в обґрунтування постанови зазначив про те, що ДПС України не може виступати відповідачем у даній справі в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, оскільки не приймало оскаржуваних рішень. Натомість, оскаржувані рішення прийняті ГУ ДФС у Київській області, яке не є відповідачем у даній справі.
Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої касаційної скарги, Верховний Суд виходить із наступного.
Статтею 1 КАС України визначено, що Кодекс адміністративного судочинства України визначає юрисдикцію та повноваження адміністративних судів, встановлює порядок здійснення судочинства в адміністративних судах.
Відповідно до частин першої та четвертої статті 46 КАС України, сторонами в адміністративному процесі є позивач та відповідач.
Відповідачем в адміністративній справі є суб`єкт владних повноважень, якщо інше не встановлено цим Кодексом.
Згідно із пунктом 7 частини першої статті 4 КАС України, суб`єкт владних повноважень - орган державної влади (у тому числі без статусу юридичної особи), орган місцевого самоврядування, їх посадова чи службова особа, інший суб`єкт при здійсненні ними публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, або наданні адміністративних послуг.
Статтею 52 КАС України визначено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Публічним правонаступництвом є повне або часткове передання владних функцій від одного суб`єкта владних повноважень до іншого внаслідок припинення первісного суб`єкта або повного чи часткового припинення його владних функцій. Публічне правонаступництво передбачає також перехід у встановлених законодавством випадках прав і обов`язків одного суб`єкта владних повноважень іншому.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 11 жовтня 2019 року у справі № 812/1408/16 зазначив, що правонаступництво у сфері управлінської діяльності органів державної влади (публічне правонаступництво) передбачає повне або часткове передання (набуття) адміністративної компетенції одного суб`єкта владних повноважень (суб`єкта публічної адміністрації) до іншого або внаслідок припинення первісного суб`єкта, або внаслідок повного чи часткового припинення його адміністративної компетенції.
У такому разі також відбувається вибуття суб`єкта владних повноважень із публічних правовідносин.
Особливістю адміністративного (публічного) правонаступництва є те, що подія переходу прав та обов`язків, що відбувається із суб`єктами владних повноважень, сама собою повинна бути публічною та врегульованою нормами адміністративного права.
Законом України від 17 березня 2011 року №3166-VI "Про центральні органи виконавчої влади" (далі - Закон №3166-VI) передбачено, що територіальні органи центрального органу виконавчої влади можуть утворюватись як юридичні особи та без статусу юридичної особи.
Так, згідно з положеннями частини другої статті 21-1 Закону №3166-VI, територіальні органи, зокрема, центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, визначені частиною першою цієї статті, утворюються без статусу юридичної особи та є органами державної влади, можуть мати окремий баланс, рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, печатку та бланк зі своїм найменуванням та із зображенням Державного Герба України.
Згідно із частиною першою статті 21-1 Закону №3166-VI, територіальні органи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, можуть утворюватися в межах граничної чисельності державних службовців та працівників відповідного центрального органу виконавчої влади і коштів, передбачених на утримання центрального органу виконавчої влади, ліквідовуватися, реорганізовуватися керівником відповідного центрального органу виконавчої влади як відокремлені підрозділи центрального органу виконавчої влади за погодженням з міністром, який спрямовує та координує діяльність такого центрального органу виконавчої влади.
Частиною третьою статті 21-1 Закону №3166-VI, серед іншого, визначено, що положення про територіальний орган як відокремлений підрозділ центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, затверджуються керівником відповідного центрального органу виконавчої влади за погодженням з міністром, який спрямовує та координує діяльність такого центрального органу виконавчої влади.
Відповідно до підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України, контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.
За змістом пункту 41.5 статті 41 ПК України повноваження і функції контролюючих органів, зокрема, податкових органів, визначаються цим Кодексом та законами України. Розмежування повноважень і функціональних обов`язків контролюючих органів визначається законодавством України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 року № 227 "Про затвердження положень про Державну податкову службу України та Державну митну службу України" затверджено, зокрема, положення про Державну податкову службу України.
Так, у відповідності до пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року № 1200 "Про утворення Державної податкової служби України та Державної митної служби" утворено Державну податкову службу України та Державну митну службу України, реорганізувавши Державну фіскальну службу шляхом поділу.