ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
14 березня 2023 року
м. Київ
справа № 820/5849/16
касаційне провадження № К/9901/33137/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,
розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні без виклику сторін касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017 (головуючий суддя Дюкарєва С.В., судді: Жигилій С.П., Перцова Т.С.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "РЕНІЙ ФАРМ" до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "РЕНІЙ ФАРМ" звернулося до адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Харківській області, у якому просить суд скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області від 09.09.2016 №0000171411 щодо донарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 22 120, 50 грн.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 28.02.2017 у задоволені позову відмовлено.
Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017 постанову Харківського окружного адміністративного суду від 28.02.2017 скасовано, ухвалено нове рішення, яким позов задоволено.
Не погоджуючись із рішеннями суду апеляційної інстанцій, Головне управління Державної фіскальної служби в Харківського області звернулось із касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.06.2017 відкрито касаційне провадження у справі №820/5849/16.
Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (далі у тексті - КАС України) у редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №815/3257/16 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" цього кодексу.
Ухвалою Верховного суду від 13.03.2023 справу прийнято до провадження та призначено касаційний розгляд у порядку письмового провадження на 14.03.2023.
В обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що висновки перевірки відповідають фактичним обставинам та ґрунтуються на приписах чинного законодавства. Податковий орган вказує про непідтвердження господарських операцій, не розкритий зміст наданих інформаційних (маркетингових) та юридичних послуг та не надано достатніх та допустимих доказів на підтвердження отримання послуг та не доведено їх використання у власній господарській діяльності. Відповідач вважає, що господарські операції спрямовані на надання податкової вигоди, з метою штучного формування валових витрат та податкового кредиту, які не мають реального характеру. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову апеляційного суду та ухвалити рішення, яким у задоволенні позову ТОВ "РЕНІЙ ФАРМ" відмовити.
Позивач у своїх запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що доводи касаційної скарги ґрунтуються на хибних доводах відповідача про непідтвердження господарських операцій, оскільки у Товариства не має, передбачених штатним розписом, ані юристів ані фахівців у галузі реклами. Документи, що надані Товариством на перевірку у повній мірі підтверджують зміст, об`єм та обсяг наданих послуг, зважаючи на що просить відмовити у задоволенні касаційної скарги ГУ ДФС у Харківській області, а постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017 залишити без змін.
Верховний Суд, переглянувши постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що працівниками відповідача на підставі наказу від 16.03.2016 № 606 ГУ ДФС у Харківській області проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ "РЕНІЙ ФАРМ", за результатами якої складено акт від 29.04.2016 №203-20-40-22-03-40-07/38117625 "Про результати планової виїзної документальної перевірки ТОВ "РЕНІЙ ФАРМ" податковий номер 38117625, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року".
Так, згідно з висновками акту перевірки від 29.04.2016 №203-20-40-22-03-40-07/38117625 встановлено порушення позивачем: п.44.1 ст. 44, п. 138.2 ст.138 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями) (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правопорушень), що призвело до порушення ст. 152 ПК України та внаслідок чого було занижено податок на прибуток в сумі 51 725, 00 грн; порушення п. 44.1 ст. 44, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України, що призвело до порушення ст. 200 ПК України, внаслідок чого було занижено податок на додану вартість у сумі 121 797, 00 грн.
На підставі висновків акту від 29.04.2016 №203-20-40-22-03-40-07/38117625 відповідачем було винесено податкові повідомлення - рішення: від 26.05.2016 № 0000581403 про донарахування 77 587, 50 грн, з яких 51 725, 00 грн податкові зобов`язання з податку на прибуток підприємства, а 25 862, 50 грн штрафні (фінансові) санкції, від 26.05.2016 № 0000591403 про донарахування 182 695, 50 грн, з яких 121 797, 00 грн податкові зобов`язання з податку на додану вартість, а 60 898, 50 грн штрафні (фінансові) санкції.
Позивач подав скаргу до Державної фіскальної служби України, згідно з рішенням останньої про результати розгляду скарги ДФС України від 05.09.2016 №19162/6/99-99-11-01-01-25 податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області від 26.05.2016 №0000581403, №0000591403 скасовані у частині визначення позивачеві грошових зобов`язань по взаємовідносинам з ТОВ "ДСПП", ПФ "СТЦ-Істок", ТОВ "Берег", ТОВ "Техно - промкомплекс", в іншій частині зазначені податкові повідомлення - рішення залишено без змін, а скаргу позивача частково задоволено.
Так, на підставі рішення ДФС України від 05.09.2016 №19162/6/99-99-11-01-01-25 Головним управлінням ДФС у Харківській області 09.09.2016 винесено податкове повідомлення - рішення №0000171411, яким у зв`язку із встановленими порушеннями п. 44.1 ст. 44, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за податковими зобов`язаннями у сумі 14 747, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 7 373, 50 грн.
Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ "РЕНІЙ ФАРМ" оскаржило їх в судовому порядку.
Суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позову, посилався на те, що позивачем не надано вичерпних, оформлених належним чином згідно з вимогами діючого законодавства документів, на підставі яких можливо достовірно визначити, що послуги, за договорами та актами здійснювались, що свідчить про відсутність реального характеру господарських операцій між позивачем та ТОВ "Юрполіс компані", ТОВ "ТД "Трейдторг" та правомірність податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області від 09.09.2016 № 0000171411. Суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення є обґрунтованим, а позовні вимоги такими, що не підлягають задоволенню.
Апеляційний суд скасував постанову про відмову у задоволенні позову, ухвалив нове рішення, яким позов задоволено. Обґрунтовуючи свою позицію, суд вказав, що відповідач, на якому лежить тягар доказування правомірності прийнятих рішень в адміністративному суді, не довів належними доказами, з урахуванням закріпленої в статті 204 Цивільного кодексу України презумпції правомірності правочину, а також враховуючи вимоги статті 71 КАС України, за якою обов`язок доказування правомірності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень покладається на такого суб`єкта, твердження про те, що задекларовані позивачем операції з перерахованими вище контрагентами в реальності не виконувались, а мало місце лише документування цих операцій з метою зменшення податкових зобов`язань.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України, визначено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України, витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не враховуються при визначенні оподаткованого прибутку.
Відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Згідно з пунктом 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
Отже, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. Витрати, які приймають участь у формуванні об`єкта оподаткування - це документально підтверджені витрати операційної діяльності.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Водночас, статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.