ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
02 березня 2023 року
м. Київ
справа № 640/20378/19
адміністративне провадження № К/9901/7294/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Блажівської Н. Є., Дашутіна І. В.,
за участю:
секретаря судового засідання Бугаєнко Н. В.
представника відповідача Мовсисян В. Г.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 640/20378/19
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Регіон Ріелті Груп" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Регіон Ріелті Груп" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва (суддя Шевченко Н. М.) від 17 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (у складі колегії суддів Горяйнова А. М., Костюк Л. О. та Чаку Є. В.) від 14 січня 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У жовтні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Регіон Ріелті Груп" (далі - ТОВ "Регіон Ріелті Груп") звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13 лютого 2019 року:
- № 00001451402 про нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 267 301 грн 00 коп., з яких 844 867 грн 00 коп. - податкове зобов`язання та 422 434 грн 00 коп. - штрафні (фінансові) санкції;
- № 00001461402 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 4 224 333 грн 00 коп.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав про те, що реальність господарської діяльності між ним та спірними контрагентами ТОВ "Ланра" та ТОВ "Сарса" підтверджується належним чином оформленою первинною документацію, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, на підставі яких прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, є необґрунтованими та безпідставними.
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 вересня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 14 січня 2021 року, у задоволенні позову відмовлено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 14 січня 2021 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
5. Ухвалою Верховного Суду від 05 квітня 2021 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. 30 квітня 2021 року до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу від Головного управління ДПС у м. Києві, в якому відповідач просить зазначену касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
6.1 Крім того, Головним управлінням ДПС у м. Києві було заявлено клопотання про заміну відповідача у справі на його правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві як відокремлений підрозділ ДПС України.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкрите судове засідання.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що Головне управління ДФС у м. Києві провело документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Регіон Ріелті Груп" з питань дотримання вимог податкового і валютного законодавства, а також законодавства щодо єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2018 року, за результатами якої складений акт від 23 січня 2019 року № 39/26-15-14-02-04/35316423.
9. У висновках зазначеного акта перевірки викладено наступні порушення: п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до завищення суми від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за III квартали 2018 року у розмірі 4 224 333 грн; п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 ПК України, що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 844 867грн, у тому числі за листопад 2016 року - 67 802 грн, січень 2017 року - 432 633 грн, березень 2017 року - 344 432 грн.
10. Під час проведення перевірки відповідач встановив обставини, які поставили під сумнів фактичне здійснення господарських операцій позивача з ТОВ "Ланра" та ТОВ "Сарса". У зв`язку з чим контролюючий орган визнав незаконним декларування податкового кредиту та витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток.
10.1 Так, контролюючий орган встановив, що основним видом діяльності ТОВ "Сарса" є оптова торгівля фруктами й овочами, що не узгоджується із видом робіт, які вказане товариство виконувало на замовлення позивача (ремонтні роботи). Основні засоби у такого контрагента відсутні на початок та кінець 2016 і 2017 років. Також відповідач врахував, що виконання ремонтних робіт за адресою: м. Київ, вул. Антоновича, 165 (одна з адрес, зазначених у договорі про виконання ремонтних робіт, укладеному з позивачем), ТОВ "Сарса" замовило у ПП "Техніка тепла і води". Своєю чергою, в діяльності ПП "Техніка тепла і води" наявні ознаки фіктивного підприємництва. Крім того, на час проведення перевірки ТОВ "Регіон Ріелті Груп" не здійснило оплату робіт, які виконувало ТОВ "Сарса". Кредиторська заборгованість становила 1113302 грн 26 коп.
10.2 Щодо ТОВ "Ланра", то контролюючий орган встановив, що основним видом діяльності товариства є діяльність рекламних агентств. В той час як згідно з наданими первинними документами, ТОВ "Ланра" здійснювало для ТОВ "Регіон Ріелті Груп" поставку будівельних матеріалів. Також контролюючий орган здійснив аналіз номенклатури товарів, які ТОВ "Ланра" придбавало в інших контрагентів, та прийшов до висновку про неможливість підтвердження джерела походження будівельних матеріалів, які поставлялися позивачу.
10.3 Крім того, в акті перевірки міститься посилання на те, що ТОВ "Сарса" та ТОВ "Ланра" є учасниками кримінальних проваджень за ознаками кримінальних правопорушень, пов`язаних з ухиленням від сплати податків та фіктивним підприємництвом.
11. На підставі зазначеного акту перевірки Головне управління ДФС України у м. Києві винесло податкові повідомлення-рішення від 13 лютого 2019 року:
- № 00001451402 про нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 267 301 грн 00 коп., з яких 844 867 грн 00 коп. - податкове зобов`язання та 422 434 грн 00 коп. - штрафні (фінансові) санкції;
- № 00001461402 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 4 224 333 грн 00 коп.
12. Підставою для винесення зазначених податкових повідомлень-рішень став висновок Головного управління ДФС у м. Києві про те, що господарські операції з поставки будівельних матеріалів ТОВ "Ланра" не здійснювалися, а будівельні роботи ТОВ "Сарса" не виконувалися.
13. Не погоджуючись із вказаними рішеннями контролюючого органу, ТОВ "Регіон Ріелті Груп" звернулося до суду з позовом про визнання їх протиправними та скасування.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
14. Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що надані позивачем первинні документи не є достатніми для підтвердження фактичного здійснення господарських операцій з ТОВ "Ланра" та ТОВ "Сарса".
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
15. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для відмови у задоволенні позову, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у цій справі.
16. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
16.1 Так, скаржник посилається на те, що судами попередніх інстанцій застосовано норми права, а саме, п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 ПК України без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах: від 06 травня 2020 року у справі № 640/4687/19, від 28 жовтня 2020 року у справі № 500/305/19, від 04 червня 2020 року у справі № 340/422/19, від 17 вересня 2020 року у справі № 826/16705/17, від 13 серпня 2020 року у справі № 540/4829/19, від 11 вересня 2020 року у справі № 826/16383/15, від 04 вересня 2020 року у справі № 813/6430/14, від 03 жовтня 2019 року у справі № 813/4079/15, від 27 лютого 2020 року у справі № 813/7081/14, від 27 лютого 2020 року у справі № 814/120/15 та від 10 вересня .2020 року у справі № 814/2412/14.
16.2 Також скаржник у касаційній скарзі зауважує про те, що судами попередніх інстанцій не досліджено та не встановлено в повному обсязі усіх фактичних обставин справи, на які останній посилався як на підставу для визнання протиправними спірних податкових повідомлень-рішень.
17. Представник позивача - скаржника в судове засідання не з`явився, хоча належним чином був повідомлений про дату, час та місце розгляду справи, що підтверджується рекомендованим поштовим повідомленням про вручення поштового відправлення. Заяв, клопотань про відкладення розгляду справи не надходило. Неявка представника позивача в судове засідання, з урахуванням положень частини 4 статті 344 КАС України не є перешкодою для розгляду та вирішення справи по суті за наявними у справі матеріалами та в межах доводів касаційної скарги.
18. Представник відповідача в судовому засіданні заперечував проти задоволення скарги та просив відмовити у її задоволенні, а судові рішення залишити без змін.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
19. Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
20. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
21. Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
22. Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
23. Згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
24. Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
25. Відповідно до підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
26. Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 ПК України.
27. Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
28. Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
29. Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
30. Як визначено пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
31. Отже, право на нарахування податкового кредиту при придбанні товару (послуг) та в подальшому на віднесення цих сум до бюджетного відшкодування виникає у платника податків, якщо таке придбання здійснюється з метою використання їх в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, при цьому до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів, а підставою для нарахування податкового кредиту є видана зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна із заповненням всіх обов`язкових реквізитів.
32. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
33. За визначенням статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
34. Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
35. Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
36. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
37. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
38. У ході розгляду справи установлено, що 10 січня 2017 року між ТОВ "Регіон Ріелті Груп" та ТОВ "Сарса" був укладений договір генерального підряду № РБР/1-2017. За умовами вказаного договору ТОВ "Сарса" зобов`язувалося виконати ремонтно-будівельні роботи за адресами: м. Київ, вул. Вишгородська, 21 та м. Київ, вул. Антоновича, 165.
39. На підтвердження фактичного виконання таких робіт позивач надав копії дефектного акту від 10 січня 2017 року, договірної ціни від 10 січня 2017 року, локального кошторису на ремонтно-будівельні роботи від 10 січня 2017 року, підсумкової відомості ресурсів до локального кошторису від 28 лютого 2017 року, відомості ресурсів витрат замовника від 28 лютого 2017 року, актів надання послуг від 22 березня 2017 року № 493, від 28 березня 2017 року № 494, акту приймання-передачі матеріалів від замовника до виконавця від 02 березня 2017 року, акту приймання-передачі виконаних будівельних робіт за період з 10 січня по 28 лютого 2017 року та за період з 01 березня по 28 березня 2017 року, довідок про вартість виконаних будівельних робіт /та витрати/.
40. Водночас в ході розгляду справи судами попередніх інстанцій встановлено, що матеріали справи не містять доказів, які б підтверджували наявність у ТОВ "Регіон Ріелті Груп" підстав для замовлення у ТОВ "Сарса" виконання ремонтного-будівельних робіт за адресами, які вказані у договорі генерального підряду № РБР/1-2017 від 10 січня 2017 року, а також права надавати доступ до таких приміщень іншим особам.