ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
14 березня 2023 року
м. Київ
справа № 826/15729/17
адміністративне провадження № К/9901/30946/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №826/15729/17 за адміністративним позовом Акціонерного товариства "Лекс" до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 грудня 2018 року (головуючий суддя Добрівська Н.А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2020 року (головуючий суддя Горяйнов А.М., судді: Костюк Л.О., Чаку Є.В.),
УСТАНОВИВ:
Акціонерне товариство "Лекс" звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23 серпня 2017 року №0005671402.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 грудня 2018 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 14 травня 2019 року, позов задоволено.
Постановою Верховного Суду від 04 грудня 2019 року скасовано постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 14 травня 2019 року, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2020 року рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 грудня 2018 року залишено без змін.
Головне управління Державної податкової служби у місті Києві звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій відповідач просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 грудня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2020 року, ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову.
Ухвалою Верхового Суду від 02 грудня 2020 року відкрито касаційне провадження у справі №826/15729/17 за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у місті Києві.
Позивач подав відзив на касаційну скаргу податкового органу.
Ухвалою суду від 13.03.2023 розгляд справи призначено у порядку письмового провадження на 14.03.2023.
Касаційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження відповідно до статті 340 КАС України.
Верховний Суд, на підставі встановлених фактичних обставин справи, з`ясував наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, Головним управлінням ДФС у м.Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку АТ "ЛЕКС" з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських операцій з контрагентом-постачальником ТОВ "СІАТЕЛ КОМПАНІ" за періоди з 01 по 30 вересня 2015 року, з 01 листопада по 31 грудня 2015 року та з 01 по 31 січня 2016 року.
За результатами перевірки складено акт від 02 серпня 2017 року № 297/26-15-14-02-02/03058678.
Відповідач дійшов висновку, що позивачем неправомірно віднесені до складу податкового кредиту суми за господарськими операціями з ТОВ "Сіател Компані", оскільки господарські операції між вказаними підприємствами не спрямовані на настання реальних наслідків та мають ознаки фіктивних.
На підставі Акту перевірки відповідач виніс податкове повідомлення-рішення від 23 серпня 2017 року № 0005671402, яким нарахував АТ "ЛЕКС" грошові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 456168грн, з яких 364934грн - податкове зобов`язання та 91234грн - штрафні (фінансові) санкції.
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням від 23 серпня 2017 року № 0005671402, АТ "ЛЕКС" звернулося до суду з позовом про визнання його протиправним і скасування.
Не погоджуючись з прийнятими податковим органом рішеннями, Товариство звернулось до суду з позовом про їх скасування.
Рішенням суду першої інстанції, залишеним в силі постановою апеляційного суду, позов задоволено. Задовольняючи позовні вимоги суди вважали, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень не наведено достатніх доводів та не подано належних доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання спірних господарських операцій, доводили б невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків та виключають право на формування податкового кредиту.
Постановою суду касаційної інстанції судове рішення апеляційної інстанції скасовано, справу передано на новий розгляд до апеляційного суду, з огляду на те, що судом не з`ясовано, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його контрагентом, хто персонально брав у цьому участь з урахуванням того, що вказані обставини теж входять до предмета доказування в даній справі та мають істотне значення для вирішення питання щодо права позивача на формування податкового кредиту за спірними господарськими операціями; у справі також залишилися недослідженими обставини про те, чи контрагент позивача був спроможним виконати умови спірного договору; чи міг фактично поставити/виконати обсяг товарів (робіт/послуг) в обумовлені сторонами строки; чи мав контрагент позивача виробничий, технологічний й кадровий потенціал для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності; дані, зазначені у заяві гр. ОСОБА_1, як ключові обставини, з якими податковий орган пов`язує фіктивний характер спірних господарських операцій, не були перевірені та не отримали належної оцінки судом апеляційної інстанції, незважаючи на те, що такі обставини безпосередньо стосується предмету доказування у межах спірних правовідносин і мають істотне значення для вирішення справи.
За наслідками нового розгляду суд апеляційної інстанції залишив рішення суду першої інстанції, яким позов задоволено, без змін.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, податковий орган оскаржив їх у касаційному порядку. Як зазначає відповідач, оскаржувані судові рішення винесені з неправильним застосуванням норм матеріального права. В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на невиконання апеляційним судом вимог суду касаційної інстанції щодо повного встановлення обставин у цій справі. Відповідач вважає, що судом апеляційної інстанції не було вжито заходи для всебічного дослідження доказів, неявка свідка ОСОБА_1 унеможливлює об`єктивний розгляд адміністративної справи, пояснення свідка є необхідними для встановлення фактичних обставин справи. Податковий орган викладає міркування що договір підряду укладений виключно для здійснення вигляду господарської операції та очевидно є підробленим. Відповідач вказує про неврахування судами попередніх інстанцій висновків Верховного Суду щодо застосування норм права до спірних правовідносин, де Суд вказував за яких обставин господарську операцію можна визнавати такою, яка здійснена для отримання необґрунтованої податкової вигоди. На думку відповідача, судами неналежно досліджені та оцінені докази, не перевірено можливості виконати договірні умови правочинів. Таким чином, обставини справи встановлені неповно, що зумовило прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам законності та обґрунтованості. На підставі викладеного, відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Позивачем подано відзив на касаційну скаргу, з якого слідує, що Товариство вважає доводи податкового органу необґрунтованими, вказує, що касаційна скарга не містить обґрунтування неправомірності судових рішень. Як зазначає позивач, долучені до адміністративної справи первинні документи містять необхідну інформацію для підтвердження реальності здійснення господарських операцій. Крім того, у наведених відповідачем у касаційній скарзі постановах Верховного Суду встановлено обставини на підставі наявних доказів. З урахуванням зазначеного, позивач просить залишити касаційну скаргу податкового органу без задоволення, а рішення судів попередньої інстанції - без змін.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга податкового органу не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.
Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можна дійти висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Як вбачається зі змісту акту перевірки та доводів відповідача, висновки щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, ґрунтуються на обставинах нікчемності правочинів між позивачем та ТОВ "Сіател Компані", що обумовлена наявністю матеріалів кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32016100060000142 від 09.12.2016, порушеного проти контрагента ТОВ "Сіател Компані" за фактами підробки документів, які подаються для проведення державної реєстрації юридичної особи та ухилення від сплати податків в особливо великих розмірах. Крім того, податковий орган вказував, що згідно інформації ІС "СФП" ТОВ "Сіател Компані" зареєстроване (перереєстроване) на недійсні (втрачені, загублені) документи, що підтверджується заявою директора вказаного товариства, - ОСОБА_1, в якій останній повідомив про свою непричетність до реєстрації та ведення фінансово-господарської діяльності ТОВ "Сіател Компані".
Передаючи справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції, Верховний Суд вказав, що у цій справі необхідно з`ясувати за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його контрагентом, хто персонально брав у цьому участь; дослідити обставини про те, чи контрагент позивача був спроможним виконати умови спірного договору; перевірити дані, що зазначені у заяві гр. ОСОБА_1 та надати їм належну ї оцінку.
У цій справі судами встановлено, що між АТ "ЛЕКС" та ТОВ "СІАТЕЛ КОМПАНІ" укладено договори підряду від 20 серпня 2015 року №14, від 02 листопад 2015 року №18, від 01 грудня 2015 року №30, від 04 січня 2016 року №30 щодо виконання ремонту офісних приміщень, які розташовані за адресою: м. Київ, вул. Чорновола, 12, літера "А" .
У зв`язку з виконанням вказаних робіт ТОВ "СІАТЕЛ КОМПАНІ" виписало позивачу податкові накладні, на підставі яких АТ "ЛЕКС" задекларувало податковий кредит у розмірі 364934грн.
Під час проведення перевірки відповідач встановив обставини, які поставили під сумнів можливість виконання зазначеним контрагентом ремонтних робіт, обумовлених відповідними договорами.
З Акту перевірки слідує, що відповідно до заяви директора ТОВ "СІАТЕЛ КОМПАНІ" ОСОБА_1, останній заперечує свою причетність до реєстрації та ведення фінансово-господарської діяльності товариства.
Суд апеляційної інстанції врахував, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним. При розгляді конкретної справи суди такі доводи органу влади мають перевіряти та оцінювати.
З метою перевірки обґрунтованості доводів контролюючого органу, відповідачу було запропоновано надати належним чином засвідчену копію заяви ОСОБА_1, посилання на яку містяться в акті перевірки.
Головне управління ДПС у м. Києві надало до суду копію документа, стверджуючи що він є заявою ОСОБА_1 про непричетність до діяльності ТОВ "СІАТЕЛ КОМПАНІ". Разом з тим, з огляду на неналежну якість копії такого документа, встановити його зміст у повному обсязі неможливо. Відповідачу неодноразово надавався додатковий час для виготовлення та надання до суду копії документа належної якості, проте такий документ не був наданий.
Суд відзначив, що ОСОБА_1 обіймав зазначену посаду на час укладення та виконання лише одного з договорів - договору підряду №14 від 20 серпня 2015 року. У подальшому посаду керівника ТОВ "СІАТЕЛ КОМПАНІ" обіймав ОСОБА_2 .