ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 березня 2023 року
м. Київ
справа № 120/1010/20-а
адміністративне провадження № К/9901/6115/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів - Шишова О. О., Яковенка М.М.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропросперіс Трейд" на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 20 серпня 2020 року у складі головуючого судді Альчука М.П. та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 14 січня 2021 року у складі головуючого судді Сторчака В. Ю., суддів: Граб Л.С. Іваненко Т.В. у справі №120/1010/20-а за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропросперіс Трейд" до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю ""Агропросперіс Трейд" (далі - ТОВ "Агропросперіс Трейд") звернувся до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 06.12.2019:
- № 0000915304, яким зменшено суму від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у розмірі 5031332 грн;
- № 0000905304, яким зменшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 176328 грн.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 20 серпня 2020 року, яке залишено без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 14 січня 2021 року, у позові відмовлено.
Відмовляючи в позові cуди першої та апеляційної інстанції погодились з висновками, викладеними податковим органом в акті перевірки, оскільки надані позивачем первинні документи не підтверджують господарських операцій з його контрагентами, що дає підстави вважати їх сумнівними.
Оцінюючи первинні документи, надані представником позивача безпосередньо до суду, зокрема копії: договорів суборенди земельних ділянок; договорів поставки; видаткових накладних; актів приймання-передачі; товарно-транспортних накладних; платіжних доручень, суд першої інстанції не взяв їх до уваги, оскільки вони не спростовують доводи встановлені податковим органом в акті перевірки, а також не відображають дійсних обставин по господарським операціями з контрагентами позивача. Суд указав, що документи, надані до матеріалів справи, не свідчать беззаперечно про реальне отримання сільськогосподарської продукції ТОВ "Агропросперіс Трейд" у заявлених контрагентів, оскільки у них виявлено відсутність необхідних умов для здійснення сільськогосподарської діяльності, зокрема, відсутність трудових, виробничих ресурсів, товарно-матеріального забезпечення, транспортних засобів тощо, що унеможливлює фактичне виконання робіт, у даному випадку вирощення з власного посівного матеріалу сільськогосподарської продукції у 2019 році.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
На підставі направлень від 24.10.2019 № 53 та № 54, виданих Одеським управлінням Офісу великих платників податків Державної податкової служби, інспекторами відділу податкового супроводження підприємств виробничої та невиробничої сфери Одеського управління Офісу великих платників податків ДПС, відповідно до п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82 ПК України, на підставі наказу Офісу великих платників податків Державної податкової служби від 18.10.2018 № 286, проведено документальну виїзну позапланову перевірку ТОВ "Агропросперіс Трейд" по декларації за серпень 2019 року з урахуванням уточнюючих розрахунків з метою перевірки відповідності формування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис грн.
Перевіркою встановлено порушення п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, абз. "б" та "в" п. 200.4 ст. 200 Податкового Кодексу України, п. 4 Розділу V "Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016 № 21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 29.01.2016 за № 159/28289, у результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1) податкової декларації за серпень 2019 року на суму 3337524 грн, завищено суму від`ємного значення за серпень 2019 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) на суму 5618573 грн.
ТОВ "Агропросперіс Трейд", не погодившись з висновками акту перевірки від 19.11.2019 № 7/28-10-53-04/36328597, надано заперечення від 21.11.2019 № 1269.
Під час розгляду заперечень, податковим органом розглянуті та прийняті до уваги додаткові документи та за результатами їх розгляду висновки викладено у наступній редакції: "Перевіркою встановлено порушення ТОВ "Агропросперіс Трейд" п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, абз. "б" та абз. "в" п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України, п. 4 Розділу V "Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016 № 21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 29.01.2016 за №159/28289, у результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1) податкової декларації за серпень 2019 року на суму 176328 грн, завищено суму від`ємного значення за серпень 2019 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) на суму 5031332 грн.
На підставі висновків акту перевірки та результатів розгляду заперечень податковим органом винесено податкові повідомлення-рішення від 06.12.2019:
- № 0000915304, згідно з яким зменшено суму від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступнику звітного періоду у розмірі 5031332 грн;
- № 0000905304, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 176328 грн та застосовано штрафну санкцію у розмірі 88164 грн.
Не погоджуючись з вищенаведеними податковими повідомленнями-рішеннями позивачем подано адміністративну скаргу.
Рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 20.02.2020 № 6546/6/99-00-08-05-28-06 оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Агропросперіс Трейд" не погодившись із судовими рішеннями, звернулося до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позову.
На обґрунтування касаційної скарги позивач наводить висновки Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладені у постановах від 12 червня 2018 року у справі № 802/1155/17-а, від 12 грудня 2019 у справі № 814/1439/17, від 12.06.2018 у справі № 826/11879/13-а, від 24.09.2019 у справі № 826/9039/16, від 10.09.2018 у справі № 826/25442/15, від 11.09.2018 у справі № 810/2677/17, від 17.09.2019 у справі № 500/2733/18, від 10 лютого 2021 року у справі № 200/13883/19-а, від 13 серпня 2020 року по справі № 2520/4829/19, від 10 липня 2020 року у справі № 120/4723/18-а, від 05 січня 2021 року у справі №200/1718/20-а щодо встановлених податковим органом порушень п.198.1, п.198.2, п.198.3, ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті яких платником податків було занижено податок на додану вартість. Дані порушення були встановлені, у зв`язку з не підтвердженням податковим органом реальності здійснення господарських операцій з контрагентами платника податків.
Ухвалою Верховного Суду від 09.03.2021 відкрито касаційне провадження у справі з підстави неправильного застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
У відзиві на касаційну скаргу податковий орган зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій є законними, обґрунтованими та такими, що винесені з повним з`ясуванням судами обставин, які мають значення для справи та правильним застосуванням норм матеріального права без порушень норм процесуального права. Натомість доводи позивача є необґрунтованими та спростовуються наявними у матеріалах справи доказами.
Ухвалою Верховного Суду від 24.02.2023 замінено відповідача у справі з Офісу великих платників податків ДПС (ЄДРПОУ 43141471) на правонаступника Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ЄДРПОУ 44104032).
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовані положеннями Податкового кодексу України (далі - ПК України; в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно зі статтею 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Підпунктом 139.1.9 пунктом 139.1 статті 139 ПК України встановлено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
За положеннями пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій із придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.