ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 березня 2023 року
м. Київ
справа № 815/8119/13-а
адміністративне провадження № К/9901/36043/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Гончарової І.А., Васильєвої І.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2015 року (суддя Бойко О.Я.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 17 травня 2017 року (головуючий суддя Кравченко К.В., судді: Лук`янчук О.В., Стас Л.В.) у справі за позовом Приватного підприємства "Торгівельний центр "Старокінний" до Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, за участю третьої особи без самостійних вимог на предмет спору - Товариства з обмеженою відповідальністю "Мрія", про скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
В листопаді 2013 року Приватне підприємство "Торгівельний центр "Старокінний" (далі - Підприємство, позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Приморському районі м.Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області (яку Одеським апеляційним адміністративним судом та Верховним Судом було замінено відповідно на Державну податкову інспекцію у Приморському районі м.Одеси Головного управління ДФС в Одеській області та Головне управління ДПС в Одеській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - Інспекція, відповідач), за участю третьої особи без самостійних вимог на предмет спору - Товариства з обмеженою відповідальністю "Мрія" (залученої до участі у справі ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 05 квітня 2017 року), про скасування податкових повідомлень-рішень №0001762250 та №0001772250 від 01 липня 2013 року.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на безпідставність висновків відповідача про порушення ним положень податкового законодавства та формування відповідних податкових вигод за результатами господарських операцій із контрагентом (ТОВ "Атум-Про"), які, як вважає податковий орган, фактично не відбулися, оскільки такі господарські операції є реальними, а їх виконання підтверджується сукупністю належних доказів (первинних документів).
Справа розглядалась судами неодноразово.
Так, постановою Одеського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 25 березня 2014 року, позов задоволено.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 07 жовтня 2015 року рішення судів попередніх інстанцій скасував, а справу направив до суду першої інстанції на новий розгляд.
При цьому, суд касаційної інстанції зауважив на необхідності дослідження судами руху спірного активу по усьому ланцюгу постачання на шляху від власника спірних приміщень (Товариства з обмеженою відповідальністю "Мрія") до позивача як кінцевого набувача, з`ясування економічної доцільності одержання Підприємством цього активу саме від ТОВ "Атум-Про" (а не від власника безпосередньо), а також перевірки дійсної економічної участі ТОВ "Атум-Про" у виконанні розглядуваних операцій.
Також, суд звернув увагу, що за наявності об`єктивної можливості скоротити ланцюг постачання активів (шляхом зменшення кількості посередників та виключення з цього ланцюгу ТОВ "Атум-Про") операції з використанням такої зайвої ланки слід кваліфікувати як такі, що позбавлені ділової мети та не можуть викликати правових наслідків у податковому обліку їх учасників. У такому разі судам необхідно встановлювати дійсний стан розрахунків Товариства з бюджетом за наслідками виключення з його обліку податкового кредиту та витрат, сформованих за цими операціями.
За результатами нового розгляду справи постановою Одеського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2015 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 17 травня 2017 року, позов задоволено.
Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, дослідивши обставини справи та наявні у ній докази, а також врахувавши вказівки Вищого адміністративного суду України, прийшли до висновку, що операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та належним чином документально оформлені; Підприємством дотримано передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування даних податкового обліку, у зв`язку з чим у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.
В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішень без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій з контрагентом ТОВ "Атум-Про", на підставі яких позивачем формувались дані податкового обліку, а також про непідтвердження платником податку їх фактичного здійснення належними і допустимими доказами, оформленими у відповідності до вимог нормативних актів.
Позивач в письмовому відзиві (запереченнях) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.
Суди з`ясували, що Підприємство зареєстроване Центральною районною адміністрацією виконавчого комітету Одеської міської ради 15 серпня 2000 року, з 26 квітня 2004 року перебуває на обліку в ДПІ у Приморському районі м.Одеси й основними видами його діяльності згідно з КВЕД є здавання в оренду власного нерухомого майна (код 70.20.0), а також надання в оренду та експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (код 68.20).
У період з 28 травня 2013 року по 03 червня 2013 року посадовою особою податкового органу згідно з підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пунктом 79.2 статті79 ПК України, на підставі наказу від 28 травня 2013 року №1506 та повідомлення від 28 травня 2013 року №427 проведено позапланову невиїзну документальну перевірку Підприємства з питань підтвердження господарських відносин із ТОВ "Атум-Про" за лютий 2013року, результати якої оформлено актом №3202/22-5/26542721 від 03 червня 2013 року, яким, в свою чергу, встановлено порушення вимог пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК України, у зв`язку із чим завищено податковий кредит з ПДВ на загальну суму 308 750,00 грн. та занижено суму ПДВ до сплати на загальну суму 308 750,00 грн., а також пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України внаслідок безпідставного включення до складу витрат за І квартал 2013 року коштів в розмірі 1 543 750,00 грн., чим занижено податок на прибуток на загальну суму 293 312,50 грн.
Під час цієї перевірки податковий орган дійшов висновку про фіктивний характер операцій з передачі ТОВ "Атум-Про" (яке згідно наявної у Інспекції інформації не перебуває за місцезнаходженням, не має майна, товарних запасів, основних засобів, виробничого обладнання, трудових ресурсів для провадження реальної господарської діяльності) позивачеві майнового права користування комплексом нежитлових приміщень Торгівельного центру "Старокінний" за договором від 03 січня 2013 року №01/13, що виключає податкові наслідки у виді права на податковий кредит та відображення у податковому обліку витрат за цими операціями.
На підставі висновків акту перевірки 01 липня 2013 року податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №0001762250, яким Підприємству збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на 308 750,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 154 372,00 грн.;
- №0001772250 про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 293 312,00 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 146 656,00 грн.
Вищезазначені податкові повідомлення-рішення були оскаржені Підприємством в адміністративному порядку, проте рішеннями Головного управління Міндоходів в Одеській області №798/10/15-32-10-02-07 від 16 вересня 2013 року та Міністерства доходів і зборів України №13251/6/99-991001-15 від 15 жовтня 2013 року їх залишено без змін, а скарги позивача - без задоволення.
Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, Підприємство звернулось до суду з позовом у даній справі.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
В силу положень підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Згідно з пунктом 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
За змістом підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Також, підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу (пункт 198.1 статті 198 ПК України).
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.