ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 лютого 2023 року
м. Київ
справа № 826/8397/17
адміністративне провадження № К/9901/9454/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 826/8397/17
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельний союз" до Головного управління ДПС у м. Києві як відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві як відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва (суддя Федорчук А. Б.) від 06 грудня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (у складі колегії суддів Кузьмишиної О. М., Кобаля М. І., Пилипенко О. Є.) від 13 січня 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "Будівельний Союз" (далі - ТОВ "Будівельний Союз") звернулося до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0002931401 від 04 травня 2017 року, відповідно до якого позивачу визначено до сплати грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 8 528 730,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0002941401 від 04 травня 2017 року, відповідно до якого позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток у розмірі 14 695 081,00 грн.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав про те, що враховуючи зміст додаткових угод про переведення боргу за контрактами від 20 грудня 2002 року, від 28 серпня 2008 року та від 23 березня 2009 року, наявні підстави для висновку про те, що внаслідок заміни боржника у зобов`язанні до ТОВ "Будівельний Союз", як нового боржника, перейшло зобов`язання комісіонера за вказаними договорами за дорученням комітента за комісійну плату вчинити за рахунок комітента від свого імені один або декілька правочинів щодо придбання нерухомості. При цьому, станом на день укладення додаткових угод у комісіонера не існувало зобов`язання щодо сплати грошей в іноземній валюті на користь комітента.
2.1 Також позивач зазначав про те, що згідно вимог П(С)БО 21 "Вплив змін валютних курсів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10 серпня 2000 року №193, внаслідок укладення додаткової угоди №4 до контракту від 20 грудня 2002 року, додаткової угоди №5 до договору від 28 серпня 2008 року та додаткової угоди №5 до договору від 23 березня 2009 року, відповідна заборгованість у ТОВ "Будівельний Союз", як нового боржника, визнавалась немонетарною, що, як наслідок, не потребувало перерахунку курсових різниць на дату балансу та дату операції.
2.2 Крім того, зауважував, що зі змісту договору вбачається, що ліквідація заборгованості обумовлена необхідністю вчинення юридичних дій та не передбачає погашення заборгованості грошовими коштами. Тобто, вимоги пункту 4 П(С)БО 21 не задовольняються, а податковим органом неправомірно віднесено до активів, що будуть отримані або оплачені у фіксованій (визначеній) сумі грошей, що, своєю чергою, вказує на можливість визначення курсових різниць на дебіторську заборгованість як монетарну статтю.
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 06 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 13 січня 2021 року, позов задоволено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06 грудня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 13 січня 2021 року скасувати, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
5. Ухвалою Верховного Суду від 28 квітня 2021 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. 14 червня 2021 року до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу від ТОВ "Будівельний Союз", в якому позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06 грудня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 13 січня 2021 року - без змін.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
7.1 Крім того, в порядку процесуального правонаступництва замінено відповідача у справі з Головного управління ДПС у м. Києві на Головне управління ДПС у м. Києві як відокремлений підрозділ ДПС України (код ЄДРПОУ 44116011).
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 14 березня 2017 року по 03 квітня 2017 року Головне управління ДФС у місті Києві на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України), наказу Головного управління ДФС у місті Києві про проведення перевірки від 02 березня 2017 року №1481 та наказу про продовження термінів від 24 березня 2017 року №2229, на підставі направлень, виданих Головним управлінням ДФС у місті Києві від 14 березня 2017 року №222/26-15-14-01-05, №485/26-15-14-06-04, №815/26-15-14-03-03, №818/26-15-14-03-05, від 16 березня 2017 року №1845/26-15-14-04-06, №1846/26-15-14-04-06, провело документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Будівельний Союз" з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено відповідний акт перевірки від 10 квітня 2017 року №143/26-15-14-01-05/32207880.
9. Перевіркою встановлено порушення ТОВ "Будівельний Союз", зокрема, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 44.1 статті 44 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 8 528 730,00 грн, у томі числі за 2015 рік - 8 528 730,00 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 14 695 081,00 грн, у тому числі за 2016 рік - 14 695 081,00 грн.
10. Вказані висновки податкового органу ґрунтуються на тому, що при укладенні додаткових угод про переведення боргу за контрактами від 20 грудня 2002 року, від 28 серпня 2008 року та від 23 березня 2009 року заборгованість у ТОВ "Будівельний Союз" як нового боржника перед нерезидентом слід було визнавати монетарною із відповідним визначенням курсових різниць на дату проведення господарських операцій по переведенню боргу.
11. На підставі зазначеного акта перевірки податковим органом 04 травня 2017 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 0002931401, яким позивачу збільшено податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 8 528 730,00 грн;
- № 0002941401, на підставі якого позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток у розмірі 14 695 081,00 грн за 2016 рік.
12. Не погоджуючись із зазначеними рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду з цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
13. Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що відповідно до додаткових угод до контрактів від 20 грудня 2002 року, від 28 серпня 2008 року та від 23 травня 2009 року відбулась заміна боржника у зобов`язанні і до позивача як нового боржника перейшло зобов`язання щодо представлення інтересів клієнта та виступу за його рахунок з питань пошуку та придбання нежилих приміщень у місті Києві, при цьому, станом на день укладення додаткових угод зобов`язання щодо сплати грошей в іноземній валюті на користь клієнта у позивача не існувало. Оскільки заборгованість, яка виникла у позивача як нового боржника, не є монетарною, відповідно вона не підлягає перерахунку на дату балансу та дату операції.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
14. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій щодо наявності підстав для задоволення позову, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у цій справі.
15. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі скаржником зазначено пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) - відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
15.1 Так, скаржник зазначає про неправильне застосування судами попередніх інстанцій пп. 134.1.1 п. 134.1 статті 134 ПК України, п. 5, 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів" та відсутність висновку Верховного Суду з питання віднесення курсових різниць на дату проведення господарських операцій по переведенню боргу.
16. Скаржник зауважує, що суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку про те, що заборгованість позивача є немонетарною, ґрунтуючись на тому, що фактична сума коштів не надійшла на рахунок позивача від первісного боржника, як це було передбачено умовами додаткових угод.
17. На думку скаржника, судами попередніх інстанцій не враховано, що додаткові угоди були укладені та набрали чинності, відповідно у бухгалтерському обліку платника податку виникла та обліковувалась заборгованість на монетарній статті балансу, із цієї заборгованості повинні були визначатися курсові різниці, як це передбачено п. 5, 8 П(С)БО 21, та які відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 статті 134 ПК України повинні впливати на визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
18. Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
19. Верховний Суд, переглядаючи оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, зазначає таке.
20. Відповідно до абзаців 1, 2 пункту 44.1 статті 44 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
21. Згідно з абзацами 1, 2 пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу. Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
22. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
23. Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах та відображення показників статей фінансової звітності господарських одиниць за межами України в грошовій одиниці України визначені в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів", затвердженому наказом Мінфіну України від 10 серпня 2000 року №193, зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 17 вересня 2000 року №515/4736 (далі - П(С)БО 21).
24. Відповідно до пункт 4 П(С)БО 21 "Вплив змін валютних курсів": курсова різниця - різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах; валютний курс - установлений Національним банком України курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни; монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов`язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів; немонетарні статті - статті інші, ніж монетарні статті балансу; іноземна валюта - валюта інша, ніж валюта звітності; операція в іноземній валюті - господарська операція, вартість якої визначена в іноземній валюті або яка потребує розрахунків в іноземній валюті.
25. Згідно пункту 5 П(С)БО 21 "Вплив змін валютних курсів" операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня, дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов`язань, власного капіталу, доходів і витрат). Підприємство може операції з безготівкових розрахунків в іноземній валюті відображати у валюті звітності у сумі, визначеній у документах банку, з урахуванням особливостей застосування банком валютного курсу на дату здійснення операції, у разі якщо це не суперечить вимогам податкового і митного законодавства в частині застосування валютного курсу.
26. Відповідно до пункту 7 П(С)БО 21 "Вплив змін валютних курсів" на кожну дату балансу:
а) монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на кінець дня дати балансу;
б) немонетарні статті, які відображені за історичною собівартістю і зарахування яких до балансу пов`язано з операцією в іноземній валюті, відображаються за валютним курсом на початок дня дати здійснення операції;
в) немонетарні статті за справедливою вартістю в іноземній валюті відображаються за валютним курсом на початок дня дати визначення цієї справедливої вартості.
27. Вимогами пункту 8 П(С)БО 21 передбачено, що:
- курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат);
- курсові різниці від перерахунку монетарних статей про інвестиційну і фінансову діяльність відображаються у складі інших доходів (витрат), за винятком курсових різниць, які відображаються згідно з пунктом 9 Положення (стандарту) 21;
- курсові різниці, які виникають внаслідок перерахунку зобов`язань засновників при формуванні статутного капіталу, відображаються у складі додаткового капіталу.
28. У ході розгляду справи встановлено, що 20 грудня 2002 року між ТОВ "Георгій", як Агентом, та компанією "ADD COMMODITIES L.L.C.", (м. Атланта, США), як Клієнтом, укладено контракт № 2012/1-02, відповідно до умов якого за дорученням Клієнта Агент приймає на себе права по представленню інтересів Клієнта та виступає за його рахунок з питань пошуку та придбання нежилих приміщень у місті Києві.