ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 лютого 2023 року
м. Київ
справа № 820/6185/15
адміністративне провадження № К/9901/39355/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Харківського управління Офісу великих платників податків ДФС на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.04.2017 (суддя - Тітов О.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2017 (головуючий суддя - Кононенко З.О., судді - Калитка О.М. Бондар В.О.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Українська залізниця" в особі регіональної філії "Південна залізниця" Публічного акціонерного товариства Українська залізниця" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС про скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
У червні 2015 року Публічне акціонерне товариство "Українська залізниця" в особі регіональної філії "Південна залізниця" Публічного акціонерного товариства Українська залізниця" (далі у тексті - позивач, Товариство, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС (далі у тексті - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), у якому просила скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.06.2015 №0000284900, № 0000294900.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, пов`язаним із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Мастер Клін", ТОВ "Центр Гальмівного устаткування", ТОВ "Новабуд-Інвест", ТОВ "Домоград", ТОВ "ПБК "Техно-Інжиніринг", ТОВ "Актуальні технології груп", ТОВ "Топаз-Україна", ТОВ "Аледор-Торг", ТОВ "Інрекс", ТОВ "Компанія "Інтер-Опт", ТОВ "Альянс-Нафтогаз", ТОВ "Український цент Енергоремонт", ТОВ "Лоска", ТОВ "Грандбудукраїна", ТОВ "Промислові Інновації України", ТОВ фірма "Вікта ЛТД", ТОВ "ВФ "Інвекс Телеком", ТОВ "Укрремелектромаш", ТОВ "ГЦВ КМ", з ФОП ОСОБА_1, ТОВ "Елтранс Україна", та ДНВП "Фон" Північно-Східного наукового центру НАН Україна, ТОВ "Дніпрогідропередача", ТОВ "Краматорськтранссервіс", ТОВ НДІП "Ельдорадо", ТОВ "Памак", ТОВ "ТК "Профіт-трейд", ТОВ "Київтехцентр", ТОВ "ТД" Александр", що підтверджується належним чином оформленими первинними документами бухгалтерського і податкового обліку, а висновки податкового органу про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами є необґрунтованими, відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 20.11.2015 позов задоволено в повному обсязі, скасовані податкові повідомлення-рішення Інспекції від 11.06.2015 №0000284900, №0000294900.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з правомірності формування витрат та податкового кредиту за господарськими операціями з наведеними контрагентами з підстав реальності вчинення позивачем господарських операцій та підтвердження таких операцій належними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку.
Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2016 скасовано рішення суду першої інстанції та прийнято нову постанову про відмову у задоволенні позову.
Відмовляючи у задоволені позову, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про непідтвердження належними первинними документами реальності господарських операцій між позивачем та вказаними вище контрагентами.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 05.07.2016, касаційну скаргу позивача задоволено частково, скасовано судові рішення попередніх інстанцій, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Направляючи справу на новий розгляд, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що в процесі розгляду даної справи судами не було досліджено належних та допустимих доказів, з метою з`ясування обставин, якими позивач обґрунтовує реальність здійснення ним господарських операцій, зокрема, факти придбання та подальшого використання товару, обставини, що підтверджують досягнення конкретної мети господарської діяльності тощо. Також, залишено поза увагою необхідність встановлення у подібних випадках юридично значимих фактів, з метою підтвердження зміни активів, зобов`язань чи власного капіталу платника податку, з урахуванням власне причинно-наслідкового зв`язку таких фактів. Крім того, судами з посиланням на відповідні первинні документи, не з`ясовано наявності або відсутності між позивачем та його контрагентами у межах спірних правовідносин взаємно узгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в державі суспільного ладу або моральних засад.
За наслідками нового розгляду справи постановою Харківського окружного адміністративного суду від 04.04.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2017, позов задоволено, скасовано податкові повідомлення-рішення від 11.06.2015 №0000284900, №0000294900.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями з вказаними вище контрагентами, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак зазначені податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню.
Інспекція, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: пунктів 198.1, 198.3 статті 198, підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 152.1 статті 152, підпункту 83.1.2 пункту 83.1 статті 83 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пункту 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України, у редакції, чинній на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи), просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування касаційної скарги скаржник посилається на неврахування судами попередніх інстанцій непідтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами з підстав: наявності недоліків у товарно-транспортних накладних, актах виконаних робіт; відсутності належних первинних документів, а саме: акту готовності об`єкта до експлуатації, документів в підтвердження якості використаних матеріалів; відсутності основних фондів, устаткування, складських приміщень, необхідної кількості трудових ресурсів у суб`єктів господарювання, з якими контрагенти позивача мали господарські взаємовідносини та наявності негативної інформації відносно таких суб`єктів господарювання.
У доводах касаційної скарги відповідач не вказує, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, а фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Позивач у запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення попередніх інстанцій залишити без змін.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 05.12.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя) від 02.06.2016 №1401-VІІІ, який набрав чинності з 30.09.2016, статтею 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень КАС України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147- VІІІ, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 21.02.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 22.02.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Інспекцією проведено виїзну позапланову документальну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість та податку на прибуток по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками за липень, вересень, листопад, грудень 2014 року, за результатами якої складено акт від 29.05.2015 №150/28-09-49-15/01072609 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення положень: підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 152.1 статті 152 ПК України, в наслідок чого позивачем занижено податок на прибуток у розмірі 1 643 340, 00 грн, у тому числі за 2014 рік на 1 643 340, 00 грн; пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200, підпунктів "е", "и" пункту 201.1, пункту 201.2 статті 201, пункту 44.1 статті 44 ПК України, в наслідок чого занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет у розмірі 4 235 657, 00 грн (із урахуванням частки використання товарів/послуг в оподатковуваних операціях 85,52 % у 2014 році), в тому числі за травень 2014 року на 88 566, 00 грн, червень 2014 року - на 1 285, 00 грн, липень 2014 року - на 279 365, 00 грн, листопад 2014 року - 630 646, 00 грн, грудень 2014 року на 3 235 795, 00 грн.
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення від 11.06.2015 № 0000284900, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 6 353 485, 50 грн, з яких за основним платежем у сумі 4 235 657, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 2 117 828, 50 грн, а також № 0000294900, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 2 465 010, 00 грн, з яких за основним платежем у розмірі 1 643 340, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціям (штрафами) у розмірі 821 670, 00 грн.
Висновки про порушення норм Податкового кодексу України ґрунтувались на тому, що Товариством включено до складу витрат та податкового кредиту суми за господарськими операціями з придбання товарів (послуг, робіт) у зазначених вище контрагентів, які на думку контролюючого органу не носять реального характеру.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування (податок на прибуток підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
За змістом підпунктів "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів (послуг), місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 138.1 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Положеннями пункту 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-ХІV (надалі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.