ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 лютого 2023 року
м. Київ
справа № 803/1810/16
касаційне провадження № К/9901/41999/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 06.04.2017 (суддя Валюх В.М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.09.2017 (головуючий суддя - Большакова О.О., судді - Глушко І.В., Гуляк В.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Фонд" до Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Фонд" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Волинській області (далі - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), в якому, з урахуванням заяви про зміну предмету позову, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05.12.2016 № 0005231403/11491, № 0005241403/11490.
На обгрунтування позовних вимог Товариство зазначило, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з СТОВ "Андріївське", що підтверджується належним чином оформленими первинними документами бухгалтерського і податкового обліку, а висновки податкового органу про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом є необґрунтованими, відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Волинський окружний адміністративний суд постановою від 06.04.2017, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.09.2017, позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 05.12.2016 № 0005231403/11491, № 0005241403/11490.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями із СТОВ "Андріївське", оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак зазначені податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню. Також, суди виходили з того, що протокол допиту свідка - ОСОБА_1, який був директором СТОВ "Андріївське" у періоді здійснення оспорюваних господарських операцій, не може бути доказом нереальності господарських операцій, здійснених позивачем з вказаним контрагентом, оскільки своїми показами ОСОБА_1 підтвердив, що підписував фінансово-господарські документи, не заперечував здійснення цим підприємством господарської діяльності та підтвердив, що підприємство займалося вирощуванням сільськогосподарських культур.
Інспекція, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування касаційної скарги скаржник посилається на неврахування судами попередніх інстанцій непідтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентом з підстав: наявності недоліків у товарно-транспортних накладних; відсутності належних первинних документів, а саме: сертифікатів якості (відповідності), журналу реєстрації довіреностей на одержання товарно-матеріальних цінностей, документів на відрядження, документів складського обліку, актів приймання-передачі зернової продукції; відсутності складських приміщень; незначної кількості трудових ресурсів.
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, водночас не вказує, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Вважає, що суди безпідставно не прийняли до уваги наявність кримінального провадження №12014060020005080 та протоколу допиту керівника СТОВ "Андріївське" в якості свідка від 27.07.2015, в якому він не заперечує підписання ним первинних документів від імені СТОВ "Андріївське", але зазначає, що підписуючи такі документи він не вивчав їх зміст. Вважає, що зазначене свідчить про те, що правочини між позивачем та СТОВ "Андріївське" здійснені без мети настання реальних наслідків, а відтак висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, та прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення вважає правомірними.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 24.10.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Позивач відзив (заперечення) на касаційну скаргу суду не надав, що не перешкоджає її розгляду.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 14.02.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження і призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 15.02.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Інспекцією проведено позапланову виїзну документальну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 по 24.05.2016, про що складено акт від 12.09.2016 № 500/14/39137820, за висновками якого Товариством були порушені вимоги: пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України, тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), в результаті чого завищено податковий кредит на загальну суму 333334,00 грн, в тому числі за грудень 2014 року у сумі 166667,00 грн і січень 2015 року в сумі 166667,00 грн, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет за січень 2015 року в сумі 333334,00 грн; пункту 2 статті 1, пункту 2 статті 3, статті 4, пункту 6 статті 8, пунктів 1-3 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV), підпункту 1.2 пункту 1, підпункту 2.1 пункту 2, пунктів 2.4, 2.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 05.06.1995 за № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139 статті 139 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет за 2014 рік на суму 150000,00 грн; статті 22, статті 23, підпункту 134.1.1 пункту 134 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, в результаті чого занижено фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток) на загальну суму 150000,00 грн, в тому числі за 2015 рік в сумі 150000,00 грн.
Позивачем 22.09.2016 до Інспекції були подані заперечення на акт перевірки, за результатами розгляду яких контролюючим органом в період з 25.10.2016 по 07.11.2016 була проведена позапланова виїзна перевірка Товариства з питань, викладених у запереченнях, про що складено акт від 14.11.2016 № 646/14/39137820 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем норм законодавства, аналогічні порушенням, викладеним в акті від 12.09.2016 № 500/14/39137820.
На підставі акту перевірки від 14.11.2016 № 646/14/39137820 Інспекцією прийняті податкові повідомлення-рішення від 28.11.2016: № 0001181400/11310, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 333334,00 грн за основним платежем та 166667,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0001201400/11311, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 300000,00 грн за основним платежем та 37500,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Інспекцією 05.12.2016 прийнято рішення від 05.12.2016 № 66/7/03-16-14 про відкликання податкових повідомлень-рішень від 28.11.2016 № 0001181400/11310, № 0001201400/11311 та 05.12.2016 на підставі акту перевірки від 14.11.2016 № 646/14/39137820 прийнято нові податкові повідомлення-рішення:
№ 0005231403/11491, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 300000,00 грн. за основним платежем та 75000,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№ 0005241403/11490, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 333334,00 грн за основним платежем та 83333,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Висновки про порушення ґрунтувалися на тому, що Товариством включено до складу витрат та податкового кредиту суми за господарськими операціями з придбання товарів у СТОВ "Андріївське", які, на думку контролюючого органу, не носять реального характеру.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду виходить із наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування (податок на прибуток підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Пунктом 138.1 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Положеннями пункту 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-ХІV (надалі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
За змістом частини другої статті 9 Закону №996-ХІV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.