ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 січня 2023 року
м. Київ
справа № 280/1493/19
адміністративне провадження № К/9901/6706/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Яковенка М.М.,
секретар судового засідання Буденко В.І.,
представники: позивача - Переяславська М.В.,
відповідача - Стець А.О.,
розглянувши у судовому засіданні з фіксуванням судового процесу технічними засобами справу за позовом Акціонерного товариства "Запорізький завод феросплавів" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків ДПС (правонаступника Офісу великих платників податків ДФС, правонаступником якого є Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків) на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19.06.2019 (суддя Конишева О.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15.01.2020 (головуючий суддя Дурасова Ю.В., судді Божко Л.А., Лукманова О.М.),
УСТАНОВИВ:
У квітні 2019 року Акціонерне товариство "Запорізький завод феросплавів" (далі - позивач, АТ "Запорізький завод феросплавів", Товариство) звернулось до адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс ВПП ДФС, відповідач), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09.01.2019:
№0000104712 про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 16 152 496,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 8 076 248,00 грн;
№0000114712 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2015 рік на 9 424 058,00 грн, за 1-й квартал 2016 року на 9 428 183,00 грн, за півріччя 2016 року на 11 553 646,00 грн;
№0000124712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 8 320 396,50 грн (з яких 5 546 931,00 грн - основний платіж, 2 773 465,50 грн - штрафні (фінансові) санкції);
№0000134712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 177 895,38 грн (з яких 116 367,13 грн - основний платіж, 61 528,25 грн- штрафні (фінансові) санкції);
№0000144712 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 1 020,00 грн.
Обґрунтовуючи позов, позивач зазначає, що висновок контролюючого органу в акті перевірки про безтоварний зміст його господарських операцій з придбання товарів та послуг у ТОВ "Пром Моноліт", ТОВ "Укртрансстандарт", ТОВ "Профбізнесторг", ТОВ "Максима", ТОВ "Камет Дніпро", ТОВ "Делфа Трейд", ТОВ "Кепс" (далі - контрагенти-постачальники) є безпідставним, оскільки господарські операції мали реальний характер, підтверджуються належним чином оформленими первинними та іншими документами бухгалтерського і податкового обліку, які мають усі обов`язкові для таких документів реквізити. Позивач послався на індивідуальний характер відповідальності платника податків за податкове правопорушення та наголошував, що не повинен нести відповідальність за відсутність підтвердження постачання товару по всьому ланцюгу постачання та відповідати за здійснення господарських операцій особами, з якими у нього не було договірних відносин.
Також Товариство доводить, що відповідно до норм Податкового кодексу України та Угоди між Урядом України і Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків, а також умов договорів із нерезидентами - компаніями ТОВ "Хост Рейл" та ТОВ "Лауде" не утримував податок при виплаті на їх користь доходу з джерелом походження з України. Позивач зазначив, що на підтвердження права звільнення від оподаткування доходів цих нерезидентів надав контролюючому органу довідки, що ТОВ "Хост Рейл" та ТОВ "Лауде" є податковими резидентами російської федерації.
Щодо висновку в акті перевірки, що Товариство порушило пункт 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК) внаслідок віднесення до податкового кредиту сум податку на додану вартість (ПДВ), сплачених ТОВ "Андис", ТОВ "ДТЕК Трейдинг", ТОВ "Крампром Постачання" у ціні за вугілля за ставкою 20%, як постачальникам, які не подали або несвоєчасно подали заяву про відмову/зупинення від пільги, встановленої цим пунктом, позивач зазначив, що вказані постачальники надали йому копії заяв про відмову від використання режиму звільнення від оподаткування ПДВ, визначеного пунктом 45 підрозділу 2 розділу ХХ ПК. У зв`язку з цим Товариство мало право на податковий кредит за операціями з придбанням вугілля за ставкою ПДВ 20% за податковими накладними ТОВ "Андис", ТОВ "ДТЕК Трейдинг", ТОВ "Крампром Постачання".
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 19.06.2019, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 15.01.2020 позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з наступного:
- Товариство спростувало належними доказами висновки контролюючого органу в акті перевірки про безтоварність операцій з придбання товару (вугілля, товари промислово-технічного призначення) та послуг (ремонтні роботи) у ТОВ "Пром Моноліт", ТОВ "Укртрансстандарт", ТОВ "Профбізнесторг", ТОВ "Максима", ТОВ "Камет Дніпро", ТОВ "Делфа Трейд", ТОВ "Кепс". Цей висновок суди першої та апеляційної інстанцій зробили на підставі оцінки наданих Товариством документів, зокрема первинних, виписаних на операції з постачання товарів та послуг зазначеними постачальниками (господарських договорів, специфікацій до договорів, актів приймання-передачі товару (послуг), рахунків на оплату, платіжних доручень, прибуткових ордерів, податкових накладних ( розрахунків коригувань до податкових накладних), товарно-транспортних накладних, залізничних накладних, рахунків-фактури, видаткових накладних, довіреностей на отримання товару). Суди встановили, що позивач отримав економічні вигоди внаслідок придбання товарів та послуг, а висновки відповідача про нереальний характер господарських операцій та про відсутність реального джерела походження товару вмотивовані посиланням не на факти порушень АТ "Запорізький завод феросплавів", а на відомостях про третіх осіб, з якими позивач не мав договірних відносин та за діяльність яких не несе жодної відповідальності.
-довід відповідача про порушення Товариством пункту 45 підрозділу 2 розділу XX ПК, оскільки позивачем у складі податкового кредиту відображено придбання вугілля за ставкою ПДВ 20% у контрагентів, якими не подано або несвоєчасно подано заяви про відмову/зупинення використання пільги, внаслідок чого позивачем завищено податковий кредит на 14 812 099,00 грн, є необґрунтованим, оскільки позивач надав заяви ТОВ "Андис", ТОВ "ДТЕК Трейдинг", ТОВ "Крампром Постачання" про відмову від режиму звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання вугілля та витяги із актів перевірок вказаних контрагентів за місцем їх реєстрації, згідно з якими підтверджено відсутність порушення цими постачальниками законодавства щодо звернення із заявою про відмову від застосування пільги, передбаченої пунктом 45 підрозділу 2 розділу XX ПК.
Щодо доводу відповідача про заниження Товариством податку при виплаті доходів нерезидентам ТОВ "Хост Рейл" та ТОВ "Лауде" на 116 367,00 грн суди зазначили, що нормою абзацу першого пункту 103.2 статті 103 ПК встановлено дві умови, за яких можливе звільнення від оподаткування або застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходу нерезиденту: 1) нерезидент має бути бенефіціарним власником отриманого доходу; 2) нерезидент має бути резидентом країни, з якою Україна має міжнародний договір, що встановлює інші правила оподаткування, порівняно з вітчизняним податковим законодавством. Cуди попередніх інстанцій виснували, що обов`язок резидента щодо підтвердження дотримання умов для застосування пільгового оподаткування (звільнення від оподаткування або оподаткування за зменшеною ставкою податку) та спосіб, у який має відбутися такого роду підтвердження, встановлені нормами абзацу другого пункту 103.2 та пункту 103.4 статті 103 ПК: резидент зобов`язаний отримати від нерезидента довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою Україна уклала міжнародний договір, яким передбачені інші (пільгові) умови оподаткування, в порівнянні із нормами ПК.
Суди зазначили, що на виконання цих нормативних вимог позивач надав довідки за 2015 та 2016 роки, видані компетентним (уповноваженим) органом Російської Федерації, які засвідчують, що компанії ТОВ "Хост Рейл" та ТОВ "Лауде" є резидентами Російської Федерації. Суди відхили довід відповідача, що зазначені нерезиденти для виконання договорів транспортно-експедиційних послуг залучали третіх осіб, оскільки договорами позивача з цими нерезидентами таке не передбачено, як не передбачено, що ТОВ "Хост Рейл" та ТОВ "Лауде", як агенти, повинні перерахувати дохід від надання послуг транспортно-експедиційного обслуговування іншим (третім) особам. З огляду на це суди виснували, що відповідач не довів, що ТОВ "Хост Рейл" та ТОВ "Лауде" не є безпосередніми отримувачами доходу від надання транспортно-експедиційних послуг, виплаченого позивачем.
Офіс великих платників податків ДПС, як процесуальний правонаступник Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс ВПП ДПС) подав до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19.06.2019 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15.01.2020, у якій просить скасувати вказані судові рішення та відмовити у задоволенні позову.
У касаційній скарзі (з урахуванням заяви про уточнення підстав оскарження зазначених судових рішень) Офіс ВПП ДПС вказує на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанції норм статті 103, пунктів 198.1-198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК без урахування висновку щодо застосування цих норм у подібних правовідносинах у постановах Верховного Суду від 11.11.2019 (справа №560/2/19, провадження №К/9901/21786/19), від 24.10.2018 (справа №808/2402/17, провадження №К/9901/50872/18), від 06.06.2018 (справа №804/7948/16, провадження №К/9901/4602/17), від 29.01.2019 (справа №808/4080/17, провадження №К/9901/58929/18), від 22.03.2018 (справа №815/3666/16, провадження №К/9901/720/17), від 20.02.2018 (справа №818/997/17, провадження №К/9901/2331/18).
Верховний Суд відповідно до доводів, викладених у касаційній скарзі, ухвалою від 25.09.2020 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).
АТ "Запорізький завод феросплавів" у відзиві на касаційну скаргу не погоджується з наведеними в ній відповідачем доводами, стверджує про правильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просить касаційну скаргу залишити без задоволення як безпідставну.
У судових засіданнях суду касаційної інстанції відповідач підтримав касаційну скаргу, представники сторін надали пояснення щодо обставин у справі, доводів кожної із сторін стосовно предмета та підстав позову, обґрунтованості судових рішень першої та апеляційної інстанцій. При цьому представник позивача просив відмовити у задоволенні касаційної скарги, а представник відповідача просив скаргу задовольнити.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, заперечення проти касаційної скарги позивача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.
Суди попередніх інстанцій встановили, що Офісом ВПП ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку АТ "Запорізький завод феросплавів" з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 30.06.2018, за результатами якої складено акт від 17.12.2018 №118/28-10-47-12/00186542 (далі - акт перевірки).
Відповідно до висновків, зроблених в акті перевірки, контролюючим органом було встановлено порушення Товариством, зокрема:
-пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК, Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 "Дохід", статей 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", внаслідок чого занижено податок на прибуток на 5 546 931,00 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2015 рік на 9 424 058,00 грн, за 1-й квартал 2016 року - 9 428 183,00 грн, за півріччя 2016 року - 11 553 646,00 грн;
-підпункту "й" підпункту 141.4.1, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК, внаслідок чого занижено податок при виплаті доходів нерезидентам з джерелом їх походження з України за ставкою 15% на 116 367,00 грн (у тому числі, за півріччя 2016 року на 81 567,00 грн, за три квартали 2016 року - 92 178,00 грн, за 2016 рік - 116 367,00 грн);
-пункту 46.1 статті 46, пункту 48.1 статті 48 ПК внаслідок неподання до контролюючого органу додатків ПН до декларації з податку на прибуток за півріччя 2016 року, три квартали 2016 року, 2016 рік при виплаті нерезидентам ТОВ "Хост Рейл" та ТОВ "Лауде" доходу, який підлягає оподаткуванню за ставкою 15%;
-пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 201.10 статті 201, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на 264 489,00 грн за січень 2015 року;
- пункту 44.1 статті 44, пунктів 192.1, 192.3 статті 192, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200, пункту 201.10 статті 201, пункту 45 підрозділу 2 розділу ХХ ПК, внаслідок чого завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню, на 17 394 873,00 грн.
На підставі акта перевірки Офісом ВПП ДФС стосовно АТ "Запорізький завод феросплавів" прийнято податкові повідомлення-рішення від 09.01.2019: №0000104712 - про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 16 152 496,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 8 076 248,00 грн, №0000114712 - про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2015 рік на 9 424 058,00 грн, за 1 квартал 2016 року на 9 428 183,00 грн, за півріччя 2016 року на 11 553 646 грн; №0000124712 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 8 320 396,50 грн (з яких 5 546 931,00 грн - основний платіж, 2 773 465,50 грн - штрафні (фінансові) санкції), №0000134712 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 177 895,38 грн (з яких, 116 367,13 грн - основний платіж, 61 528,25 грн- штрафні (фінансові) санкції), №0000144712 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 1 020,00 грн.
Відповідно до висновків, зроблених в акті перевірки, Товариством завищено податковий кредит:
- на 14 812 099,00 грн за березень, квітень, листопад, грудень 2016 року, січень, лютий, березень, квітень, червень, серпень 2017 року за податковими накладними на поставку вугілля ТОВ "Андис", ТОВ "ДТЕК Трейдінг", ТОВ "Крампром Постачання", оскільки Товариство у складі податкового кредиту відображено придбання вугілля за ставкою ПДВ 20% у контрагентів, які не подали або несвоєчасно подали заяви про відмову/зупинення використання пільги, передбаченої пунктом 45 підрозділу 2 розділу ХХ ПК;
- первинні документи, які Товариство надало на підтвердження податкового кредиту в розмірі 2 829 518,00 грн, задекларованого за операціями з придбання товарів та послуг у ТОВ "Пром Моноліт" ТОВ "Укртрансстандарт", ТОВ "Профбізнесторг", ТОВ "Максима", ТОВ "Камет Дніпро", ТОВ "Делфа Трейд", ТОВ "Кепс", не відповідають дійсності, оскільки зазначені господарські операції фактично не мали місця.
В акті також зроблено висновок про заниження Товариством доходу на 30 816 283,00 грн за 2015 рік, 2016 рік (1-й квартал, півріччя, три квартали), 2017 рік (1-й квартал, півріччя, три квартали), півріччя 2018 року внаслідок не відображення як доходу вартості безоплатно отриманих товарів (послуг). Офісом ВПП ДФС зроблено висновок, що надані до перевірки документи (договори, видаткові накладні, податкові накладні, сертифікати якості вугілля) на підтвердження операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей у ТОВ "Пром Моноліт" ТОВ "Укртрансстандарт", ТОВ "Профбізнесторг", ТОВ "Максима", ТОВ "Камет Дніпро", ТОВ "Делфа Трейд", ТОВ "Кепс", складені формального на безтоварні операції та не є достатніми доказами факту виконання поставок.
Також встановлено заниження на 116 367,13 грн (за ставкою 15%) податку при виплаті нерезидентам ТОВ "Хост Рейл" та ТОВ "Лауде" доходу за договорами про надання транспортно-експедиційних послуг від 05.05.2015 №18 та від 01.03.2016 №5 відповідно, оскільки зазначені компанії не є бенефіціарними власниками отриманих від Товариства доходів. Товариство не подало додатки ПН до декларації з податку на прибуток за півріччя 2016 року, три квартали 2016 року, 2016 рік щодо виплачених ТОВ "Хост Рейл" та ТОВ "Лауде" доходів із джерелом походження з України, які оподатковуються за ставкою податку 15%.
Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само). Згідно з абзацом першим пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1).
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).
Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у частині другій зазначеної статті.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 ПК встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК).
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником при визначенні податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС щодо достовірності доказів.
Ці вимоги однаковою мірою стосуються формування й інших показників податкового обліку, в тому числі, доходу і податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями, оскільки податковий облік, як і будь-який облік, обов`язковість якого встановлена законом, не може ґрунтуватися на недостовірних даних.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але на виключно) в постановах від 24.01.2018 (справа №2а-19379/11/2670), від 28.10.2019 (справа №280/5058/18), від 26.02.2020 (справа №826/1308/18), від 06.05.2020 (справа №640/4687/19).