ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ
31 січня 2023 року
справа № 400/4063/20
адміністративне провадження № К/990/643/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Блажівської Н. Є., Чумаченко Т. А.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області
на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 червня 2021 року (суддя Птичкіна В. В.)
та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2022 року (судді Джабурія О. В., Кравченко І. В., Вербицька Н. В.)
у справі № 400/4063/20
за первісним позовом Головного управління ДПС у Миколаївській області
до ОСОБА_1
про стягнення податкового боргу,
та за зустрічним позовом ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Миколаївській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
УСТАНОВИВ:
Рух справи
Головне управління ДПС у Миколаївській області (далі - податковий орган, позивач у справі за первісним позовом) 22 вересня 2020 року звернулося до адміністративного суду з позовом до ОСОБА_1 (далі - відповідач у справі за первісним позовом) про стягнення в дохід Держави податкового боргу в сумі 1 120 958,70 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що в порушення статті 67 Конституції України та підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України, відповідач (за первісним позовом) не сплатила у визначений пунктом 57.3 статті 57 цього кодексу строк узгоджені суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та з військового збору. Наявність податкової заборгованості первісний позивач доводить податковими повідомленнями-рішеннями від 29 грудня 2018 року № 00119901305 про визначення суми податкового зобов`язання за 2017 рік з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (надалі податок на доходи) - 699 272,09 грн та застосування штрафу в сумі 174 818,02 грн, № 00119891305 про визначення суми податкового зобов`язання за 2017 рік з військового збору 52 272,67 грн та застосування штрафу в сумі 14 568,17 грн. Крім того, до складу податкового боргу включено пеню, нараховану на підставі підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України (в сумах 160 641 грн та 13 386,75 грн відповідно). У якості доказу податкового боргу податковий орган надав до суду податкову вимогу від 19 лютого 2019 року № 2402-50 на суму податкового боргу 1 121 128,70 грн (станом на 18 лютого 2019 року). Вказана заборгованість у добровільному порядку відповідачем не сплачена, що є підставою для звернення до суду з позовом щодо її стягнення.
ОСОБА_1 19 листопада 2020 року звернулася із зустрічним позовом до Управління про визнання протиправними та скасування Рішень, покликаючись на те, що нарахування податкових зобов`язань в зв`язку з прощенням (анулюванням) кредитором боргу є законним, якщо додаткове благо не є різницею, що виникла в результаті зміни вартості іноземної валюти, в якій було видано кредит.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 червня 2021 року, первісний позов Головного управління ДПС у Миколаївській області задоволений частково, внаслідок чого стягнуто з первісного відповідача в дохід держави податковий борг в сумі 946 930,95 грн. У задоволенні решти вимог первісного позову відмовлено.
Цим же судовим рішенням відмовлено у задоволенні зустрічного позову.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2022 року, задоволено апеляційну скаргу ОСОБА_1 (відповідача за первісним позовом, позивача за зустрічним), скасовано рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 червня 2021 року, ухвалено у справі №400/4063/20 нову постанову, якою відмовлено в задоволенні адміністративного позову Головного управління ДПС у Миколаївській області про стягнення податкового боргу в сумі 1 120 958,70 грн.
Судом апеляційної інстанції задоволено зустрічний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 29 грудня 2018 року № 00119901305, № 00119891305, визнано протиправними та скасовано ці податкові повідомлення-рішення.
04 січня 2023 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга податкового органу (відповідача по зустрічному позову), провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 09 січня 2023 року на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та витребувано справу з суду першої інстанції.
18 січня 2023 року справа №400/4063/20 надійшла до Верховного Суду.
Доводи касаційної скарги
Підставою для відкриття касаційного провадження у вказаній справі є пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, скаржник зазначає, що судами попередніх інстанції застосовано норми підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України без врахування висновку Верховного Суду викладеного у постанові від 28 липня 2021 року у справі №826/12872/17. Окрім того, скаржник посилається у касаційній скарзі на порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права.
Заявник касаційної скарги доводить, що судом апеляційної інстанції застосована норма, яка не підлягає застосуванню, а саме суд застосував пункт 8 підрозділу 1 розділу 20 "Перехідні положення" ПК України, хоча, на думку податкового органу, дана норма не регулює спірні правовідносини, а оподаткування доходу за ознакою " 126" (додаткове благо) в даному випадку має здійснюватися на загальних підставах згідно норми підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167 ПК України. Податковий орган доводить, що отримання позивачем за зустрічним позовом доходу в сумі 3 884 844 грн 96 коп. відбулося внаслідок укладення угоди про врегулювання боргу від 30 серпня 2017 року, валютою якого є гривня.
Скаржник просить касаційну скаргу задовольнити, скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 червня 2021 року в частині відмови у задоволенні вимог первісного позову та скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2022 року, прийняти постанову, якою відмовити у задоволенні зустрічного адміністративного позову ОСОБА_1 у повному обсязі, а первісний позов Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити.
Позивачка за зустрічним позовом відзив на касаційну скаргу податкового органу суду не надала.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 8 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.
Обставини справи
Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що 21 червня 2007 року ОСОБА_1 і Закрите акціонерне товариство "ОТП Банк" уклали кредитний договір № ML-007/107/2007, відповідно до якого вона отримала кредит в сумі 174 546 швейцарських франків на купівлю нерухомого майна, який мала повернути не пізніше 21 травня 2032 року.
28 травня 2010 року ТОВ "ОТП Факторинг Україна" і ПАТ "ОТП Банк" уклали договір купівлі-продажу за 135 543 963,97 грн кредитного портфелю (права вимоги до боржників (їх поручителів) щодо сплати загальної суми заборгованості боржників за кредитними договорами, яка включає суму основного боргу, проценти, нараховані на суму такого боргу, та будь-які штрафні санкції (у разі їх наявності)). Перелік кредитних договорів мав бути зазначений у Додатку 1 до договору.
До копії сторінок договору купівлі-продажу кредитного портфелю позивач за зустрічним позовом додала копію "Витягу з Додатку 1 до Договору купівлі-продажу кредитного портфелю від 28 травня 2010 року", в якому вказано, що загальна сума боргу за кредитним договором 172 358,7 швейцарських франків, загальна сума процентів 31 960,88 швейцарських франків, загальна сума основного боргу та процентів у валюті кредитного договору 204 319,58 швейцарських франків.
В Державному реєстрі фізичних осіб платників податків ДФС України про суми виплачених доходів станом на 22 червня 2018 року містилась інформація про факт отримання позивачем за зустрічним позовом у 3-му кварталі 2017 року від ТОВ "ОТП Факторинг Україна" додаткового блага в сумі 21 074 277,35 грн. Будь-який дохід від ТОВ "ОТП Факторинг Україна" вона не задекларувала.
Листом від 03 жовтня 2018 року (на запит управління від 17 вересня 2018 року) ТОВ "ОТП Факторинг Україна" повідомило про укладення 30 серпня 2017 року ним із позивачем за зустрічним позовом "Угоди про врегулювання боргу до Кредитного договору № ML-007/107/2007 від 21 червня 2007 року" (надалі Угода) і про подання ТОВ "ОТП Факторинг Україна" (як податковим агентом) відповідної звітності з сумою нарахованого на її користь доходу.
Згідно з Угодою кредитор здійснює анулювання (прощення) боргу в розмірі 21 074 277,85 грн, з яких 3 884 844,86 грн - залишок заборгованості, решта проценти та пеня. Відповідно до пункту 3.4 Угоди, позивач за зустрічним позовом підтвердила отримання від кредитора повідомлення про необхідність відображення суми прощеного боргу у річній податковій декларації.
У листопаді 2018 року посадова особа управління провела документальну позапланову перевірку з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб, військового збору від одержання доходу у вигляді анульованої суми кредитної заборгованості за 2017 рік, результати якої оформила актом від 21 листопада 2018 року.
Відповідно до висновків акта перевірки позивач за зустрічним позовом порушила підпункти 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункт 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, пункт 176.1 статті 176, пункт 179.1 статті 179 Податкового кодексу України - не подала податкову декларацію про майновий стан і доходи за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року; підпункт 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункт 167.1 статті 167, підпункт 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 Податкового кодексу України, внаслідок чого занизила податок з доходів фізичних осіб за 2017 рік на суму 699 272,09 грн, пункт 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, що призвело до заниження військового збору за 2017 рік на суму 58 727,67 грн. Базою оподаткування в акті перевірки вказана сума 3 884 844,96 грн (залишок заборгованості, згідно з Угодою).
На підставі висновків акта перевірки управління 29 грудня 2018 року прийняло податкові повідомлення - рішення № 00119901305 та № 00119891305.
Висновки судів попередніх інстанцій
Суд першої інстанції, задовольняючи частково первісний адміністративний позов, дійшов висновку про те, що податковий орган довів обґрунтованість вимоги про стягнення податкового боргу в сумі 946 930,95 грн. При цьому, суд визнав, що позовні вимоги в частині стягнення пені є безпідставними.
Відмовляючи у задоволенні зустрічного позову, суд першої інстанції виходив з того, що на контролюючий орган (позивач у первісному позові) не покладений обов`язок щодо з`ясування предмету правочинів та встановлення того, яким чином і на підставі чого сторони Угоди визначили залишок суми заборгованості за кредитним договором.
При цьому, суд першої інстанції, аналізуючи доводи позивача за зустрічним позовом щодо не врахування податковим органом пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України, дійшов висновку про те, що ОСОБА_1, виконуючи обов`язок, покладений частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, мала довести суду відповідні обставини, зокрема, подати суду докази на підтвердження: дати зміни валюти зобов`язання за кредитним договором з іноземної валюти у гривню, суми боргу (у валюті та у гривні) на цю дату, суму боргу (у валюті і у гривні) станом на 1 січня 2014 року. Відповідні докази ОСОБА_1 не подала, клопотання про їх витребування не заявила.
Суд апеляційної інстанції, відмовляючи у задоволенні первісного позову та задовольняючи зустрічний позов, дійшов висновку про те, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування інших платежів.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції застосував до спірних правовідносин пункт 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, вказавши, що курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню. Застосування вимог абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Тобто фактично суд апеляційної інстанції зазначив, що борг за кредитним договором в розмірі 3884844,96 грн є сумою курсової різниці, яка згідно із приписами пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України дорівнює різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеній за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним кусом НБУ станом на 1 січня 2014 року.