ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 січня 2023 року
м. Київ
справа № 160/5341/20
адміністративне провадження № К/990/2825/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Ханової Р.Ф., Гончарової І.А.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.04.2021 (суддя Кальник В.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21.12.2021 (судді: Чепурнов Д.В. (головуючий), Мельник В.В., Сафронова С.В.) у справі №160/5341/20 за позовом Приватного акціонерного товариства "Північний гірничо-збагачувальний комбінат" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Приватне акціонерне товариство "Північний гірничо-збагачувальний комбінат" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 19.02.2020 №0000915013, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 10 575 463,00 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.04.2021, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 21.12.2021, позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 19.02.2020 №0000915013.
4. Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили з того, що господарські операції позивача з контрагентами є реальними, що підтверджено первинними документами, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях, та не підтверджені належними доказами. Відповідачем не надано належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача чи його контрагентів, як і не надано доказів щодо наміру отримати виключно неправомірну податкову вигоду у вигляді безпідставного формування податкового кредиту. Також, суди виходили з того, що основним підґрунтям доводів контролюючого органу, які стали підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, фактично було не підтвердження здійснення господарських операцій з поставки товарів та проведення робіт по ланцюгу їх постачання, відсутність трудових ресурсів та основних засобів у контрагентів у другій та наступних ланках, проте такі доводи не підтверджені належними, допустимими та достовірними доказами. Вказані обставини обґрунтовано виключно податковою інформацією, отриманою в результаті аналізу даних, наявних в інформаційно-аналітичних ресурсах ДПС.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.04.2021, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21.12.2021 та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду стали висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки від 17.01.2020 №6/28-10-50-13/00191023, оформленого за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки Приватного акціонерного товариства "Північний гірничо-збагачувальний комбінат" з питання перевірки формування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2019 року, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог п.198.1, п.198.3 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податковий кредит за період з 01.10.2019 по 31.10.2019 на загальну суму ПДВ 10 575 463,00 грн, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 10 575 463,00 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в акті перевірки вмотивовано тим, що господарські операції з контрагентами - постачальниками робіт (послуг) та товарів ПП "ЮАС", TOB "БУДІВЕЛЬНО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "НОВІ МЕТОДИ", TOB "СК СПМ", ПП "СТРОЙ-АРСЕНАЛ", TOB "БУДІВЕЛЬНО-АУТСОРСИНГОВА КОМПАНІЯ "КАМЕЛОТ", TOB "ЕНЕРГОТРЕЙД KP", TOB "УКРІНДУСТРІЯ", TOB "МК-СТАЛЬ", ТОВ "ІНЕКСІ", TOB "БАРНАТ", TOB "БК "ПОЛІС", ТОВ "НВП "ГОРМАШ", TOB "ІСКМ", TOB "ЮГСЕРВІС", TOB ПБК "ДНІПРОПРОМСЕРВІС" не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що такі операції, на думку контролюючого органу, фактично не відбувались та мають формальний характер, оскільки встановлено неможливість реального здійснення залученими субпідрядниками операцій з виконання робіт (надання послуг), постачання товарів з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виконання робіт або послуг; відсутність у штаті достатньої кількості персоналу для постачання товарів, надання послуг/виконання робіт. Тобто, господарюючі суб`єкти по ланцюгу постачання (субпідрядники) не мали можливості здійснювати господарські операції, як наслідок, не встановлено фактичного виробника/надавача робіт, послуг, товарів, а відтак відсутні документи, що мають силу первинних та підтверджують настання правових наслідків у взаємовідносинах Товариства та вищезазначених контрагентів - постачальників робіт (послуг). Також зазначено, що позивачем не надано жодного доказу щодо проведення всіх можливих дій щодо встановлення "податкової сумлінності" при виборі контрагентів- постачальників.
Наведені в акті перевірки висновки, щодо не підтвердження реальності взаємовідносин Товариства із зазначеними вище контрагентами-постачальниками зроблені за сукупністю обставин, встановлених на підставі аналізу наданих до перевірки первинних документів, договорів, баз даних АІС "Податковий блок" (АІС "Картка платника", АІС "Зустрічні перевірки", АРМ "Автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України", Єдиний реєстр податкових накладних, підсистеми ІС "Податковий блок": "Обробка ПЗ та платежів", "Реєстрація ПП", "Аналітична система", АІС "Інспектор 2006").
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 19.02.2020 №0000915013, яке за результатами адміністративного оскарження було залишено без змін.
Судами встановлено, що позивач мав взаємовідносини з контрагентами ПП "ЮАС", TOB "БУДІВЕЛЬНО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "НОВІ МЕТОДИ", TOB "СК СПМ", ПП "СТРОЙ-АРСЕНАЛ", TOB "БУДІВЕЛЬНО-АУТСОРСИНГОВА КОМПАНІЯ "КАМЕЛОТ", TOB "ЕНЕРГОТРЕЙД KP", TOB "УКРІНДУСТРІЯ", TOB "МК-СТАЛЬ", ТОВ "ІНЕКСІ", TOB "БАРНАТ", TOB "БК "ПОЛІС", ТОВ "НВП "ГОРМАШ", TOB "ІСКМ", TOB "ЮГСЕРВІС", TOB ПБК "ДНІПРОПРОМСЕРВІС" на підставі договорів підряду та поставки.
Судами також встановлено, що позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій було надано копії документів, зокрема, договори, додаткові угоди, специфікації, прибуткові ордери, видаткові накладні, рахунки, рахунки на оплату, реєстри оплати до договору, товарно - транспортні накладні, відомості про вантаж, сертифікати якості, акти приймання виконаних підрядних робіт з додатками (в т.ч. розрахунок 1.1. Загальновиробничі витрати; відомості ресурсів, 5.1. витрати на перевезення робітників), рахунки-фактури, довідки вартості виконаних будівельних робіт, акти на використанні матеріалів замовника, акти на передачу товарно - матеріальних цінностей (ТМЦ), акти приймання - передачі механізмів замовника, акти на отримання матеріалів замовника, акти на використану електроенергію замовника, акти на передачу електроенергії замовника, акти на передачу демонтованих матеріалів, конструкцій, деталей, які отримані при виконанні робіт, акти на оприбуткування демонтованих ТМЦ, акти на використані механізми замовника, акти приймання - передачі обладнання в ремонт та акти приймання - передачі обладнання з ремонту, акти про списання у виробництво (залишки на складах), листи про поставку товару, що не відповідає сертифікації, розрахунки коригування ціни, коригуючі накладні, акт узгодження ціни, журнал реєстрації довіреностей.
Усі надані позивачем первинні документи містять назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; особистий підпис особи, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Крім того на підтвердження здійснення вказаних господарських операцій позивачем надано листи для оформлення перепусток на автотранспорт для в`їзду на територію позивача та листи для оформлення перепусток на працівників контрагентів для входу на територію, дозвільні документи контрагентів на виконання робіт підвищеної небезпеки, дозволи на експлуатацію механізмів, устаткування підвищеної небезпеки, ліцензії Державної Архітектурно-будівельної інспекції України, декларації відповідності матеріально - технічної бази роботодавця вимогам законодавства, свідоцтва експерта, кваліфікаційні сертифікати та інші.
Придбані товарно - матеріальні цінності позивачем були належним чином оприбутковані, а в подальшому списані у виробництво, що підтверджується відповідними актами про списання у виробництво (залишки на складах).
Суди попередніх інстанцій також встановили, що порядок проведення вибору контрагентів для закупівлі товарів/послуг та укладення з ними відповідних договорів на закупівлю таких послуг/товарів здійснювався позивачем на підставі Політики по закупівлі в Групі МЕТІНВЕСТ, затвердженої наказом генерального директора ТОВ "МЕТІНВЕСТ ХОЛДИНГ" №20 від 22.04.2014, Політики з договірної роботи, затвердженої наказом генерального директора ТОВ "МЕТІНВЕСТ ХОЛДИНГ" №1540 від 02.10.2013, Положення про тендерний відділ управління комбінату, затвердженої наказом генерального директора ПРАТ "ПІВНГЗК" від 20.07.2011, Положення про відділ закупок управління комбінату, затвердженої наказом генерального директора ПРАТ "ПІВНГЗК" від 14.12.2016.
Однією з стратегічних цілей бізнес-процесу закупки в Групі МЕТІНВЕСТ є підвищення надійності ланцюга поставок за рахунок попередньої кваліфікації постачальників та відбору постачальників перед проведенням конкурсу (п. 3.2.7.Політики по закупкам), а одним з основних принципів закупівельної діяльності Групи МЕТІНВЕСТ є предкваліфікація, вибір та оцінка постачальника.
Відповідно до п. 7.3. Політики по закупкам вибір постачальника здійснюється в обов`язковому порядку із переліку предкваліфікованих постачальників. В процедурі предкваліфікації обов`язково приймають участь представники служби безпеки та служби закупки. Служба закупки здійснює збір пакету документів, що необхідний для проведення предкваліфікації, проводить перевірку на відповідність вимогам категорії стратегії, організовує проведення аналізу достатності технічних, технологічних, фінансових, організаційних можливостей постачальника, оцінює можливості вступу постачальника у договірні відношення та виконанню ним зобов`язань перед Групою МЕТІНВЕСТ з поставки матеріалів, послуг у відповідності до вимог замовника та по результатам аналізу готує висновок на розгляд тендернго комітету.
Постачальники позивача проходять предкваліфікацію по кожній із категорій закупок, в рамках якої вони претендують виконати поставку. Наявність предкваліфікації постачальника з будь-якої категорії на одному з Активів або Керуючої компанії, означає його предкваліфікацію з цієї категорії для всієї Групи МЕТІНВЕСТ.
Підставою для укладення договору з постачальником є рішення за результатами процедури вибору постачальника, що прийнято з урахуванням вимог категорійної стратегії, а у разі її відсутності - даної політики.
Судами встановлено, що передумовою укладення договорів з всіма вищезазначеними контрагентами було проведення предкваліфікації таких контрагентів та наявності відповідних рішень тендерного комітету, які оформлені протоколами тендерного комітету про доцільність укладення договору з конкретним контрагентом з зазначенням базових умов такого договору.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди першої та апеляційної інстанцій при прийнятті рішень не врахували відповідних висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 20.01.2020 у справі № 826/26497/15, від 09.10.2019 у справі № 808/9397/13-а, від 19.02.2019 у справі №826/2958/14, від 05.03.2019 у справі № 826/6902/15, від 25.06.2019 у справі № 823/1066/15, від 26.02.2019 у справі № 811/4273/14, від 14.03.2019 у справі № 816/148/16, що свідчить про неправильне застосування норм п. 44.6 ст. 44, ст.83, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (щодо неповного надання документів), п. 11.6 та п. 25.7 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні (щодо відсутності підтвердження транспортування ТМЦ від контрагентів до позивача). Зокрема, відповідач вказує, що всупереч висновкам Верховного Суду судами не враховано, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку. Проте судом не враховано доводи контролюючого органу щодо, неможливості проведення робіт та постачання товару контрагентами по ланцюгу постачання в силу відсутності в них трудових та матеріальних ресурсів, територіальної віддаленості від об`єктів проведення ремонтних робіт, не підтвердження поставки товару по ланцюгу постачання, ненадання позивачем всіх первинних документів (сертифікати якості, дозвільних документів на проведення робіт підвищеної небезпеки, переліку працівників контрагентів, які отримали перепустки для виконання робіт на території позивача, товарно - транспортних накладних по деяким господарським операціям), недоліки в заповненні товарно - транспортних накладних (не вказано ким саме було здійснено перевезення), наявності кримінальних проваджень відносно контрагентів. Також контролюючий орган вказує на те, що фактично судами було безпідставно не взято до уваги надані докази, зокрема податкову інформацію щодо кожного з контрагентів позивача, схеми руху ПДВ, складені за результатами аналізу Єдиного реєстру податкових накладних, інформацію з Єдиного державного реєстру судових рішень щодо наявності кримінальних проваджень щодо контрагентів, докази на підтвердження неможливості виконання контрагентами господарських операцій у зв`язку з недостатністю матеріальних та трудових ресурсів.
Підсумовуючи вказане контролюючий орган стверджує, що з урахуванням норм підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України позивач фактично отримав послуги (роботи) та ТМЦ безплатно від невстановлених осіб, а у бухгалтерському обліку оприбуткування та розрахунки по таким операціям відображено за первинними документами, до яких внесено недостовірні відомості за нереальними господарськими операціями.
9. Товариством надано відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в яких позивач вказує, що судами першої та апеляційної інстанцій надано юридично правильну оцінку обставинам, відповідно до яких підтверджуються дотримання позивачем вимог норм Податкового кодексу України при формуванні даних податкового обліку та зазначає, що фактичне здійснення операцій підтверджується наявними у справі первинними документами, складеними з дотриманням вимог чинного законодавства, натомість контролюючим органом не надано жодних доказів на підтвердження своєї позиції щодо відсутності реальних правових наслідків господарських операцій між позивачем та контрагентами, у зв`язку з чим, Товариство просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій просить залишити без змін.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа № 808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19).
Згідно вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.