ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 січня 2023 року
м. Київ
справа № 826/11054/15
адміністративне провадження № К/9901/33927/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівська Н.Є.,
за участю:
секретаря судового засідання Вітковської К.М.,
представників позивача Войціцького Г.Є., Книгиницької Х.І.,
представника відповідача Павленка С.С.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2020 року (суддя: Бояринцева М.А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 29 липня 2021 року (судді: Кучма А.Ю., Аліменко В.О., Безименна Н.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Емерсон" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
установив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Емерсон" (далі - ТОВ "Емерсон", позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі- ГУ ДПС у м. Києві, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.01.2015 № 0000432202, № 0000442202, № 0000452202, №0000402203, №0000412203 та № 0000422203, а також від 21.01.2015 № 0000011702 та від 08.04.2015 № 0000231702.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.11.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2016, позов ТОВ "Емерсон" було задоволено частково: скасовано податкові повідомлення-рішення від 22.01.2015 №0000432202, від 22.01.2015 №0000442202, від 08.04.2015 №0000231702, від 22.01.2015 № 0000452202 в частині суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 5083,84 грн, від 22.01.2015 №0000422203 в частині суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 2529,81 грн, від 22.01.2015 №0000011702 в частині суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 209,28 грн, від 22.01.2015 №0000402203 в частині нарахованої до сплати пені за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 10 130 178,65 грн, від 22.01.2015 №0000412203 в частині визначеного до сплати штрафу за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 340 грн. В іншій частині позову відмовлено.
Постановою Верховного Суду від 20.03.2020 касаційну скаргу Державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві задоволено частково: постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.11.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2016 скасовано в частині задоволення позову про скасування податкових повідомлень-рішень від 22.01.2015 № 0000432202, № 0000442202 та № 0000402203 в частині нарахування пені за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 10 130 178,65 грн, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Також скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.11.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2016 в частині задоволення позову про скасування податкових повідомлень-рішень від 08.04.2015 №0000231702 та від 21.01.2015 №0000011702 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 209,28 грн, в тому числі: за основним платежем в сумі 167,42 грн, за штрафними санкціями в сумі 41,86 грн з ухваленням в цій частині нового рішення про відмову в задоволенні позову.
У іншій частині постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.11.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2016 у справі № 826/11054/15 залишено без змін.
За результатами нового судового розгляду рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2020 року адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 22.01.2015 №0000432202 та №0000442202 та №0000402203 в частині нарахування пені за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 10 130 178,65 грн. В іншій частині позовних вимог відмовлено.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 29 липня 2021 року рішення суду першої інстанції скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22.01.2015 № 0000432202, №0000442202, а позов у відповідній частині задоволено. В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2020 року залишено без змін.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й постановити нове, яким в задоволенні позову відмовити в повному обсязі. Скаржник вважає, що оскаржувані рішення прийняті судами з неправильним застосування судом норм матеріального права (п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п. 135.2 ст. 135, п. 137.1 ст. 137 п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200, п.201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України)) та без врахування висновку щодо застосування норми права у цій справі, викладеного у постанові Верховного Суду від 20.03.2020 та подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного суду від 01.06.2021 у справі №826/5214/17.
У відзиві позивач просить залишити касаційну скаргу ГУ ДПС у м. Києві без задоволення, а судові рішення - без змін, оскільки вважає доводи відповідача безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій у відповідній частині - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.
У судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги та обґрунтування своєї касаційної скарги, просив її задовольнити.
Представники позивача просили залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення як безпідставну.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві проведено планову виїзну перевірку ТОВ "Емерсон" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2013, результати якої оформлено Актом від 06.01.2015 № 8/26-54-22-02/36469415.
На підставі вказаного акта перевірки ДПІ в Оболонському районі Головного управління ДФС у м.Києві прийнято:
- податкове повідомлення-рішення від 22.01.2015 № 0000432202, яким за порушення підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 135.2 статті 135, пункту 137.1 статті 137, пункту 138.4 статті 138, підпунктів 138.10.4, 138.10.6 і 138.10.12 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 144.1 статті 144, пункту 150.1 статті 150 ПК України позивачу визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів, на загальну суму 9 509 243,00 грн, в тому числі: 7 607 394,00 грн - основний платіж, 1 901 849,00 грн - штрафні (фінансові) санкції;
- податкове повідомлення-рішення від 22.01.2015 № 0000442202, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 649 262,00 грн, задекларованого у податковій декларації за 2013 рік (реєстр. № 9091480808 від 05.12.2014);
- податкове повідомлення-рішення від 22.01.2015 № 0000402203, яким за порушення статей 1 і 2 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" від 23.09.1994 № 185/94-ВР позивачу нараховано пеню за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності у сумі 10 171 984,45 грн;
За результатами адміністративного оскарження вказаних актів індивідуальної дії ГУ ДФС у м. Києві прийняло рішення від 30.03.2015 № 5221/10/26-15-10-05-35, згідно з яким оскаржувані податкові повідомлення-рішення були залишені без змін.
Позивач, не погоджуючись з вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними, прийнятими з порушенням норм податкового законодавства, звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що враховуючи висновки Верховного Суду викладені у постанові від 20.03.2020 у даній справі та в результаті дослідження доказів при повторному перегляді, податковим органом не доведено у повній мірі правомірність винесених податкових повідомлень-рішень, а позивачем повністю не спростовано висновки контролюючого органу.
Суд апеляційної інстанції, своє чергою, дійшов висновку, що податковий орган не довів правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень за жодним із епізодів, інкримінованих позивачу порушень податкової дисципліни та, як наслідок, дійшов висновку про необхідність задоволення позовних вимог у повному обсязі.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Так, в обґрунтування висновків про допущення позивачем порушень підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 135.2 статті 135, пункту 137.1 статті 137, пункту 138.4 статті 138, підпунктів 138.10.4, 138.10.6 і 138.10.12 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 144.1 статті 144, пункту 150.1 статті 150 ПК України, що слугувало підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень №0000432202, № 0000442202, податковий орган посилався, зокрема, на наступне:
1) позивачем не включено до складу доходів від операційної діяльності за період з 01.01.2013 по 30.06.2013 вартості послуг аутстафінгу (надання персоналу - інженерів) на підставі договору від 10.09.2012 № 10-09/03-12, укладеного з Товариством з обмеженою відповідальністю "Емерсон" (російська федерація);
2) позивачем не включено до складу доходів від операційної діяльності за 2013 рік вартості послуг з адміністративної та інженерної підтримки в сумі 6798,00 дол. США (294981,66 грн) на підставі договору від 09.09.2012 № 09-09/02-12, укладеного з ТОВ "Емерсон" (російська федерація);
3) позивачем не включено до складу доходів, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, за 1-ий, 3-ій і 4-ий квартали 2012 року та 2013 рік безповоротної фінансової допомоги у сумі 33 995 269,78 грн, а також до складу доходів за 1-ий квартал 2012 року коштів в сумі 394 707,49 грн, отриманих від ТОВ "Емерсон" (російська федерація) як винагорода за агентським договором від 05.03.2012 № 3.
На думку податкового органу, отримані позивачем протягом 2012 і 2013 років від ТОВ "Емерсон" (російська федерація) за агентськими договорами від 26.10.2011 № 1, від 18.11.2011 № 2 та від 05.03.2012 № 3 кошти в загальній сумі 33 995 269,78 грн є безповоротною фінансовою допомогою у розумінні підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК України та підлягають включенню до складу інших доходів платника податку. Крім того, відповідач вважає, що перерахування позивачем коштів на користь ТОВ "Науково-технічна компанія "Енпаселектро" у період з 05.03.2012 по 31.05.2012 (проміжок часу, протягом якого був чинним пункт 2.3 договору від 05.03.2012 № 3 щодо виплати винагороди в розмірі 5 % від суми "купівельної ціни") у загальній сумі 7 894 149,73 грн є підставою для складення відповідних актів виконаних робіт та включення суми 394 707,49 грн до складу доходів.
В обґрунтування своєї позиції податковий орган посилається, зокрема, на те, що укладення таких агентських договорів не мало реальних правових наслідків, оскільки: фактичним замовником згідно з умовами агентських договорів є Представництво ТОВ "Емерсон" в Україні, а не нерезидент, що підтверджується проставленими печатками на таких договорах; в порушення передбачених агентськими договорами умов щодо фінансування агента нерезидентом таке фінансування здійснювалося не через його представництво на території України, а самим нерезидентом ТОВ "Емерсон" (російська федерація), однак, можливість фінансування агента безпосередньо нерезидентом ТОВ "Емерсон" (російська федерація) визначена лише в заявках на перерахування коштів до агентського договору від 05.03.2012 № 3; можливість використання позивачем валютного рахунку при виконанні агентських договорів від 26.10.2011 № 1 та від 18.11.2011 № 2 передбачена не була; не дотримано виконання умови агентських договорів щодо першої події - отримання позивачем коштів від ТОВ "Емерсон" (російська федерація), який діє через своє Представництво на території України, у зв`язку з чим фактично кошти на користь ТОВ "Науково-технічна компанія "Енпаселектро" агентом перераховувались не за рахунок замовника, а за рахунок власних ресурсів; спірні договори не містять усіх істотних умов агентських договорів, зокрема - визначення винагороди за виконання агентом доручень замовника; Представництво ТОВ "Емерсон" (російська федерація) на території України та ТОВ "Емерсон" (Україна) є пов`язаними особами у розумінні податкового законодавства. З посиланням на такі обставини відповідач вказує на те, що у даному випадку фактично мало місце фінансування нерезидентом ТОВ "Емерсон" (російська федерація) видатків Представництва такого нерезидента в Україні з використанням рахунків пов`язаної особи - позивача.
Скасовуючи рішення судів першої та апеляційної інстанції з направленням справи на новий розгляд, Верховний Суд виходив з того, що попередні судові інстанції не перевірили доводів податкового органу про пов`язаність учасників агентських договорів та не з`ясували, чи мала така пов`язаність безпосередній вплив на заниження позивачем об`єкта оподаткування.
У цьому контексті судам попередніх інстанцій необхідно було надати оцінку наявності/відсутності ділової мети при укладенні позивачем означених вище договорів із ТОВ "Емерсон" (російська федерація).
Суд касаційної інстанції звернув увагу на те, що з метою встановлення дійсної мети укладення таких договорів необхідно було досліджувати й докази, які стосуються реальності господарської операції на підставі укладеної між ТОВ "Емерсон" (російська Федерація) та ТОВ "Науково-технічна компанія "Енпаселектро" контрактної угоди від 15.12.2010 №/C-PSC-11/08-EE щодо поставки продукції, зокрема: умови поставки, порядок і строки розрахунків тощо.
Під час нового судового розгляду, означені вимоги Верховного Суду не були виконані судами попередніх інстанцій, зокрема, в частині встановлення наявності ТОВ "Емерсон" ділової мети при укладенні агентських договорів із ТОВ "Емерсон" (російська федерація).
За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.