ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 грудня 2022 року
м. Київ
справа № 460/4692/19
адміністративне провадження № К/9901/43038/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу, рішення, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 15.07.2020, прийняту у складі головуючого судді Борискін С.А., та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.11.2020, прийняту у складі колегії суддів: Ніколіна В.В. (головуючий), Гінди О.М., Пліша М.А.
І. Суть спору
1. У грудні 2019 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області (далі - ГУ ДПС у Рівненській області), в якому просив суд визнати протиправними та скасувати:
- податкове повідомлення-рішення від 03.05.2019 №0005561304 про сплату податку на доходи фізичних осіб в сумі 507095,29 грн та штрафної санкції в сумі 126773,82 грн;
- повідомлення-рішення від 03.05.2019 №0005551304 про сплату військового збору в сумі 42257,94 грн та штрафної санкції на суму 10564,48 грн;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 03.05.2019 №Ф33 на суму 69522,12 грн;
- рішення про застосування штрафної санкції за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.05.2019 №0001681304 в сумі 13904,42 грн;
- податкову вимогу від 24.09.2019 №2919-53 на суму податкового боргу 713889,37 грн.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що пп.177.4.5, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України визначено, що не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею.
3. Податковий кодекс України не містить поняття "утримання основних засобів", більше цього, не містить поняття "утримання транспортного засобу". У зв`язку з цим, контролюючий орган дійшов до висновку, що фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не має право включати до складу витрат, пов`язаних із його господарською діяльність, витрати на утримання вантажних автомобілів, зокрема, витрати на технічне обслуговування та ремонт. При цьому, Податковий кодекс України не надає чіткого визначення, які з автомобілів вважаються засобами подвійного призначення. Зазначав, що сідловий тягач згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності, належить до товарної позиції "трактори колісні для напівпричепів". Напівпричепи та сідлові тягачі, відповідно до чинного законодавства, не відносяться ні до легкових, ні до вантажних автомобілів, а є транспортними засобами спеціального призначення, не є основними засобами подвійного призначення, а тому включення до складу витрат вартості шин є правомірним, оскільки такі витрати документально підтверджені первинними документами - видатковими накладними, платіжними документами, картками обліку шин.
4. Також позивач зазначав, що оскільки для ведення господарської діяльності з надання перевезень вантажів ним використовуються орендовані транспортні засоби, то орендна плата, нарахована за звітні періоди, прямо пов`язана з отриманим доходом. Включення суми нарахованої орендної плати до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманим доходом у 2017-2018 роках, відповідає приписам пункту 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" та пп.177.4.4 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України. На переконання позивача, у разі виключення нарахованої суми орендної плати зі складу витрат у періоді, в якому: орендовані транспортні засоби використовувались у господарській діяльності, включення оплаченої частини у наступному звітному періоді призведе до вилучення з обліку частини понесених підприємцем витрат та буде суперечити п. 177.4 ст. 177 ПКУ, у зв`язку з тим, що сплачена сума вже не буде пов`язана з отриманим доходом. Цим буде порушене право платника податку на врахування понесених витрат при визначенні оподатковуваного доходу, яке передбачене п.177.2 ст. 177 Податкового кодексу України.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
5. Судами попередніх інстанцій установлено, що ОСОБА_1 з 09.09.2008 зареєстрований як фізична особа-підприємець з такими видами діяльності: "45.11 Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами", "45.19 Торгівля іншими автотранспортними засобами", "45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів", "45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів", "49.41 Вантажний автомобільний транспорт", "52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту", "77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів".
6. На підставі наказу ГУ ДФС у Рівненській області від 27.02.2019 №615, у період з 12.03.2019 по 25.03.2019 проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання трудового законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, за результатами проведення якої складено акт №740/17-00-13-04/1737000797 від 08.04.2019.
7. Згідно з висновками акта №740/17-00-13-04/ НОМЕР_1 від 08.04.2019 перевіркою встановлено такі порушення:
1) ст.177 ПК України, а саме: відображення перекручених даних в деклараціях призвело до заниження оподатковуваного доходу за 2017рік - на загальну суму 973563,35 грн. та за 2018 рік - на загальну суму 1843632,70 грн. Відповідно до п. 167.1 ст.167, п. 177.1, п. 177.2, п. 177.4 ст.177 ПК України донарахована за результатами перевірки сума податку на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю становить 507095,29 грн., в т.ч.: за 2017 рік - в сумі 175241,40 грн. та за 2018рік - в сумі 331853,89 грн.;
2) п.2 ч.1 ст.7, ч.11 ст.8, п.8 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" донарахована сума єдиного внеску становить 69522,12 грн. за 2017 рік;
3) п.187.1 ст.187, п.189.4 ст.189, пп."а" пп.195.1.3 п.195.1 ст.195, п.200.1 та п.200.4 ст.200 ПК України, за результатами перевірки зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації) в розмірі 15433,00 грн., в т.ч.: за квітень 2017 року - в сумі 240,00 грн., за травень 2017 року - в сумі 520,00 грн., за червень 2017 року - в сумі 1160,00 грн., за липень 2017 року - в сумі 1290,00 грн., за серпень 2017 року - в сумі 1630,00 грн., за вересень 2017 року - в сумі 893,00 грн., за жовтень 2017 року - в сумі 1200,00 грн., за листопад 2017 року - в сумі 360,00 грн. та за грудень 2017 року - в сумі 400,00 грн., за січень 2018 року - в сумі 660,00 грн., за лютий 2018 року,- в сумі 740,00 грн., за березень 2018 року - в сумі 1000,00 грн., за квітень 2018року - в сумі 400,00 грн., за травень 2018 року -в сумі 860,00 грн., за червень 2018року - в сумі 560,00 грн., за липень 2018року - в сумі 600,00 грн., за серпень 2018 року - в сумі 960,00 грн., та вересень 2018 року,- в сумі 760,00 грн., за жовтень 2018 року - в сумі 1200,00 грн.;
4) п.201.10 ст.201 ПК України, за результатами перевірки встановлено, що платником не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на суму 15433,00 грн., в т.ч.: за квітень 2017 року - в сумі 240,00 грн., за травень 2017 року - в сумі 520,00 грн., за червень 2017 року - в сумі 1160,00 грн., за липень 2017 року - в сумі 1290,00 грн., за серпень 2017 року - в сумі 1630,00 грн., за вересень 2017 року - в сумі 893,00 грн., за жовтень 2017року - в сумі 1200,00 грн., за листопад 2017 року - в сумі 360,00 грн. та за грудень 2017 року - в сумі 400,00 грн., за січень 2018 року - в сумі 660,00 грн., за лютий 2018 року - в сумі 740,00 грн., за березень 2018 року - в сумі 1000,00 грн., за квітень 2018 року - в сумі 400,00 грн., за травень 2018 року - в сумі 860,00 грн., за червень 2018 року - в сумі 560,00 грн., за липень 2018 року - в сумі 600,00 гри, за серпень 2018 року - в сумі 960,00 грн., та вересень 2018 року - в сумі 760,00 грн., за жовтень 2018 року - в сумі 1200,00 грн.;
5) пп.1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, за результатами перевірки донараховано військовий збір в сумі 42257,94 грн., в т.ч.: за 2017 рік - в сумі 14603,45 грн. та за 2018 рік - в сумі 27654,49 грн.;
6) абз.6 п.6 ст.128 Господарського кодексу України, п.44.1 та п.44.3 ст.44, п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України, а саме: книга обліку доходів та витрат велась з перекрученням даних.
8. На підставі акта перевірки №740/17-00-13-04/ 1737000797 від 08.04.2019 контролюючим органом прийнято:
- податкове повідомлення-рішення від 03.05.2019 № 0005561304 про сплату податку на доходи фізичних осіб в сумі 507095,29 грн. та штрафної санкції в сумі 126773,82 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 03.05.2019 №0005551304 про сплату військового збору в сумі 42257,94 грн. та штрафної санкції в сумі 10564,48 грн;
- вимога про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 03.05.2019 № Ф33 в сумі 69522,12 грн.;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.05.2019 № 0001681304 в сумі 13904,42 грн.
9. Податкове повідомлення-рішення від 03.05.2019 №0005561304 про сплату податку на доходи фізичних осіб, податкове повідомлення-рішення від 03.05.2019 №0005551304 про сплату військового збору, рішення про застосування штрафної санкції за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.05.2019 №0001681304 отримано 03.05.2019 довіреною особою позивача, що підтверджується відповідними відмітками на таких рішеннях суб`єкта владних повноважень.
10. Позивач не заперечує факту отримання ним вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 03.05.2019 №Ф33, однак доказів щодо дати надіслання/вручення такої вимоги податковим органом матеріали справи не містять.
11. Крім того, 24.05.2019 ГУ ДПС у Рівненській області надіслало позивачу податкову вимогу №2919-53 про сплату податку на доходи фізичних осіб в сумі 661066,95 грн, в т.ч. основний платіж - 467277,26 грн, штрафна санкція - 126773,82 грн, пеня - 67015,87 грн та про сплату військового збору в сумі 52822,42 грн, в т.ч. основний платіж 42257,94 грн, штрафна санкція - 10264,48 грн.
12. Не погоджуючись з вказаними вище рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
13. Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 15.07.2020 позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасовав вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 03.05.2019 №Ф33 на суму 69522,12 грн. Визнав протиправним та скасовав рішення про застосування штрафної санкції за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.05.2019 №0001681304 в сумі 13904,42 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовив.
14. Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції дійшов висновку лише про обґрунтованість позовних вимог ОСОБА_1 в частині визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 03.05.2019 № Ф33 та рішення про застосування штрафної санкції за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.05.2019 №0001681304, оскільки позивач є пенсіонером за віком, а тому на переконання суду першої інстанції підлягає звільненню від сплати єдиного внеску за себе.
15. Щодо позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.05.2019, податкової вимоги від 24.05.2019 №2919-53, то суд першої інстанції вважав, що такі прийняті відповідно до вимог ПК України, є правомірними, а тому не підлягають скасуванню.
16. Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 24.11.2020 рішення суду першоїінстанції в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 03.05.2019 № та рішення про застосування штрафної санкції за донарахування своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 03.05.2019 №0001681304 - скасував, у задоволенні адміністративного позову в цій частині - відмовив.
17. В решті рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 15.07.2020 у справі № 460/4692/19 залишив без змін.
IV. Касаційне оскарження
18. У касаційній скарзі позивач, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати, справу направити на новий розгляд до суу першої інстанції.
19. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1частини четвертої статті 328 КАС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
20. Відповідач своїм правом на подання заперечень на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає перегляду судового рішення.
V. Оцінка Верховного Суду
21. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності включення позивачем суми амортизаційних відрахувань, нарахованих на основні засоби сідельні тягачі та напівпричепи, до складу документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю.
22. Відповідно до пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.