ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 грудня 2022 року
м. Київ
справа № 803/1432/15-a
адміністративне провадження № К/9901/28034/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Юрченко В.П., Чумаченко Т.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю ``Науково-виробничого підприємства ``Еко - технологія`` на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 03.08.2015 (суддя - Плахтій Н. Б.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 03.12.2015 (головуючий суддя Матковська З. М., судді: Каралюс В. М., Затолочний В. С.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ``Науково-виробниче підприємство ``Еко-технологія`` до Христинівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У червні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю ``Науково-виробничого підприємства ``Еко - технологія`` (далі - позивач, ТОВ "НВП "ЕКО-ТЕХНОЛОГІЯ", товариство) звернулось до суду з позовом до Христинівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області (далі - відповідач, ОДПІ, контролюючий орган) про скасування податкового повідомлення-рішення від 24.12.2014 №0000852200, якими товариству збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати за земельну ділянку на 101ʼ 150,22 грн, в тому числі, 80ʼ 920,22 грн - за основним платежем, 20ʼ 230,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
На обґрунтування позовних вимог товариство зазначило про необґрунтованість викладених в акті перевірки висновків податкового органу щодо заниження ним орендної плати за земельну ділянку на суму 80ʼ 920,22 грн. Позивач вказував, що розмір орендної плати за орендовану спільно із СТОВ "Верхнячка-Агро" земельну ділянку він декларував та сплачував відповідно до умов укладеного з райдержадміністрацією договору від 10.11.2009, який був посвідчений нотаріально та зареєстрований у районному відділі реєстрації регіональної філії ДП ``Центр державного земельного кадастру`` 11.11.2009 за №040979500016. Зважаючи на загальні засади цивільного та земельного законодавства, договір, який підлягає нотаріальному посвідченню або державній реєстрації, є укладеним з моменту його нотаріального посвідчення або державної реєстрації, а внесення змін і доповнень до договору оренди землі має бути вчинено у формі та порядку, встановлені для такого договору. Оскільки тимчасовий договір від 01.07.2011 про внесення змін до договору оренди земельної ділянки від 10.11.2009 щодо розміру орендної плати товариство не підписувало та його нотаріальне посвідчення не здійснювало, тому підстав для збільшення розміру орендної плати у нього не було, відповідно донарахування ОДПІ грошового зобов`язання з орендної плати за земельну ділянку з 01.11.2011 по 13.09.2012 у сумі 9746,93 грн згідно з податковим повідомленням-рішенням є безпідставним. Так само, зважаючи на те, що державна реєстрація договору оренди землі у новій редакції від 14.09.2012 внаслідок зміни площі орендованої землі була проведена 15.01.2014, у ОДПІ не було підстав для збільшення грошового зобов`язання з орендної плати за земельну ділянку з 14.09.2012 по 31.12.2012 та за 2013 рік у сумі 43ʼ 342,81 грн.
Волинський окружний адміністративний суд постановою від 03.08.2015, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 03.12.2015, у задоволенні позову відмовив.
Суди висновували, що у судовому процесі платник податків не підтвердив належними та допустимими доказами свої заперечення проти наданих податковим органом та досліджених судом доказів, що підтверджують висновки податкової перевірки про порушення товариством податкового законодавства. Суди визнали, що обов`язок сплати орендної плати за землю у визначеній в договорі сумі 47ʼ 926,42 грн виник у позивача з моменту укладення договору оренди від 14.09.2012. Так само, встановивши наявність підпису уповноваженої особи товариства у тимчасовому договорі від 01.07.2011, як невід`ємного елемента (реквізиту) письмової форми договору, суди визнали, що позивач погодився з розміром орендної плати, що був збільшений розпорядженням районної державної адміністрації, а також із самим розпорядженням, та зобов`язаний був сплачувати оренду плату в іншому розмірі з моменту підписання такого договору.
Позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 03.08.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 03.12.2015, в якій просив скасувати зазначені судові рішення і ухвалити нове рішення про задоволення позову. Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги позивач посилався на порушення судами норм матеріального та процесуального права, невідповідність їх висновків правовій позиції Верховного Суду України у постанові від 11.06.2013 №21-166а13, де суд вказав на те, що внесення змін до закону в частині розміру орендної плати є підставою для внесення відповідних змін до договору оренди, однак до внесення відповідних змін орендна плата визначається, виходячи з умов договору, а не закону. З-поміж іншого позивач посилався на правову позицію Верховного Суду України щодо обґрунтованості перевірки та зазначав, що у відповідача не було підстав для проведення перевірки, а тому сама перевірка проведена протиправно.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 26.05.2016 (провадження №К/800/14316/16) відкрив касаційне провадження у цій справі.
У запереченнях на касаційну скаргу відповідач, вважаючи судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій законними та обґрунтованими, просив касаційну скаргу позивача залишити без задоволення, а судові рішення - без змін.
15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03.10.2017 №2147-VIII ʼʼПро внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актівʼʼ, яким Кодекс адміністративного судочинства (КАС) України викладено в новій редакції.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII ʼʼПерехідні положенняʼʼ КАС України в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Касаційний перегляд справи здійснюється в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ʼʼПро внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справʼʼ від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.
Верховний Суд, перевіривши наведені у касаційній скарзі та запереченнях доводи сторін, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права в межах, встановлених статтею 341 КАС України, виходить з такого.
Як встановили суди попередніх інстанцій у цій справі, податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, прийнято на підставі акта документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "НВП "ЕКО-ТЕХНОЛОГІЯ" з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо нарахування та сплати орендної плати за землю за період з 01.11.2011 по 31.10.2014 від 03.12.2014 №135/23-24-22-009 із висновками про порушення товариством норм пункту 288.4 статті 288 ПК України, що призвело до заниження орендної плати за землю в сумі 80ʼ 920,22 грн (т.І, а.с. 13-15; далі - акт перевірки).
Таке порушення полягало у декларуванні та сплаті товариством орендної плати за землю у меншому розмірі, ніж визначений згідно з тимчасовим договором від 01.07.2011 про внесення змін до договору оренди земельної ділянки від 10.11.2009 та договором оренди земельної ділянки (нова редакція) від 14.09.2012 на підставі розпорядження Христинівської районною державною адміністрацією (РДА) від 01.07.2011 №112 ``Про надання в оренду земель``.
Судами також встановлено, що у податкових деклараціях з плати за землю за 2011-2014 роки розмір орендної плати, яка підлягає сплаті за даними платника, позивач декларував у сумі 14ʼ 529,86 грн на рік, з урахування того, що ТОВ "НВП "ЕКО-ТЕХНОЛОГІЯ" використовувало 35,56 гектарів під посадку саду та вирощування багаторічних насаджень, а не 37,3907 гектарів на підставі договору оренди від 10.11.2009.
Договір оренди землі від 10.11.2009 (нова редакція договору від 14.09.2006 №4063), на підставі якого позивач декларував та сплачував орендну плату, було укладено між Христинівською РДА (орендодавцем) та СТОВ "Верхнячка-Агро" і ТОВ "НВП "ЕКО-ТЕХНОЛОГІЯ" (орендарями).
Відповідно до умов цього договору орендодавець на підставі розпорядження Христинівської РДА ``Про надання в оренду земель`` від 04.11.2009 №169 надає, а орендарі спільно приймають в строкове платне користування земельну ділянку сільськогосподарського призначення загальною площею 37,3907 гектарів, яка знаходиться в адміністративних межах Верхняцької селищної ради Христинівського району Черкаської області. Відповідно до пункту 5 договору нормативна грошова оцінка земельної ділянки визначена на рівні 509ʼ 261,33 грн. Згідно з пунктом 9 договору орендна плата вноситься орендарями в розмірі 15ʼ 277,84 грн на рік, що становить 3% від нормативної грошової оцінки (т.І, а.с. 18-21).
У подальшому розпорядженням Христинівської РДА ʼʼПро надання в оренду земельʼʼ від 01.07.2011 №112 у пункті 9 договору оренди земельної ділянки від 10.11.2009 (нова редакція договору від 14.09.2006 №4063) розмір орендної плати на рік змінено з 15ʼ277,84 грн на 27ʼ 074,76 грн (т.І, а.с. 94-96).
На підставі вказаного розпорядження між СТОВ "Верхнячка-Агро" і ТОВ "НВП "ЕКО-ТЕХНОЛОГІЯ" (орендарями) та Христинівською РДА (орендодавцем) укладено тимчасовий договір про внесення змін до договору оренди земельної ділянки від 10.11.2009, яким змінено пункт 9 договору від 10.11.2009 та орендну плату за земельну ділянку визначено у розмірі 27ʼ 074,76 грн, що згідно з розрахунком розміру орендної плати станом на 01.07.2011 становить 4,5% від нормативної грошової оцінки землі (601ʼ 661,31 грн). Тимчасовий договір підписаний представниками сторін. Умовами цього договору сторони погодили, що цей договір набирає чинності з часу його підписання сторонами та діє до укладення нотаріально посвідчених змін до основного договору (т.І, а.с. 72-73).
14.09.2012 договір оренди земельної ділянки від 14.09.2006 №4063, укладений між Христинівською РДА, як орендодавцем, та ТОВ "НВП "ЕКО-ТЕХНОЛОГІЯ", як орендарем, викладено в новій редакції. За умовами пунктів 2, 5, 9 договору оренди від 14.09.2012 в новій редакції ТОВ "НВП "ЕКО-ТЕХНОЛОГІЯ" передається земельна ділянка загальною площею 37,3907 гектарів; нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 1ʼ 065ʼ 031,66 грн; орендна плата визначена в сумі 47ʼ 926,42 грн на рік, що становить 4,5% від нормативної грошової оцінки. Двосторонній договір оренди від 14.09.2012 підписаний сторонами, посвідчений нотаріально 14.09.2012 та зареєстрований у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно 15.01.2014.
Спірним у цій справі є розмір орендної плати, що сплачував позивач пропорційно площі орендованої землі та момент виникнення обов`язку платника сплачувати орендну плату в іншому розмірі.
У частині першій статті 30 Закону України ʼʼПро оренду земліʼʼ (далі - Закон №161-XIV) передбачено, що зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору оренди землі спір вирішується в судовому порядку.
Згідно з підпунктом 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.
Відповідно до підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України плата за землю - це загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Отже, орендна плата за користування землею комунальної власності за своїм правовим статусом є обов`язковим платежем, який орендар вносить орендодавцю, а також це і загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку.
За правилами частини п`ятої статті 5 Закону України ʼʼПро оцінку земельʼʼ (далі - Закон №1378-IV) нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується, зокрема, для визначення розміру земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.
Відповідно до пункту 288.2 статті 288 ПК України платником орендної плати є орендар земельної ділянки, об`єктом оподаткування - земельна ділянка, надана в оренду.