ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 грудня 2022 року
м. Київ
справа № 2а-549/10/1570
адміністративне провадження № К/9901/16468/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
за участю:
секретаря судового засідання - Вітковської К.М.,
представника позивача - Котова С.О.,
представника відповідача - Бутрик А.О.,
прокурора - Шелеста М.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2017 року (головуюча суддя Корой С.М.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 лютого 2021 року (колегія суддів у складі: головуюча суддя - Шевчук О.А., судді - Бойко А.В., Федусик А.Г.) у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби України в Одеській області, Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби України в Одеській області, треті особи: ОСОБА_2, ОСОБА_3, за участю Прокуратури Суворовського району м. Одеси, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
установив:
У січні 2010 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1, позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби України в Одеській області, Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби України в Одеській області (правонаступник - Головне управління Державної податкової служби в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції Суворовського району м. Одеси від 30 грудня 2009 року №0000347171/0, №0000348171/0, №0000349171/0, №0000350171.
Обґрунтовуючи неправомірність спірних рішень, позивач вказував, що твердження контролюючого органу про отримання та неоприбуткування позивачем грошових коштів відповідно до укладених з фізичними особами угод про взаємні зобов`язання, - не відповідають дійсності та не підтверджені належними доказами; жодних угод, про які зазначено в акті перевірки, позивач не укладав та грошових коштів за цими договорами не отримував.
Справа розглядалась судами неодноразово.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 7 липня 2015 року, в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 15 вересня 2016 року скасовано постанову Одеського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 7 липня 2015 року, справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2017 року позов задоволено. Одним із суддів Одеського окружного адміністративного суду, який входив до складу колегії, визначеної для розгляду цієї справи, заявлено окрему думку, в якій висловлено незгоду із результатом вирішення спору та мотивами колегії суддів.
За наслідками апеляційного розгляду 24 лютого 2021 року П`ятим апеляційним адміністративним судом залишено без змін постанову Одеського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2017 року.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ГУ ДПС в Одеській області звернулось із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Як стверджує заявник касаційної скарги, інформація та копії документів, надані управлінням податкової міліції ДПА в Одеській області свідчать про те, що позивачем з громадянами "замовниками" укладались угоди про взаємні зобов`язання, відповідно до яких підприємець за дорученням "замовника" виконує роботи з обробки приміщень квартир, а замовники, своєю чергою, сплачують підприємцю зафіксовану у договорі вартість загальної площі квартири у виконаних роботах частковими внесками. Документів, які підтверджують фактичне здійснення підприємцем вказаних вище робіт та акти виконаних робіт до перевірки не надано. Наявність вказаних угод, пояснення осіб, з якими укладались такі угоди, на думку відповідача, свідчать про отримання позивачем обумовлених внесків. Однак, оримання грошових коштів не відображено (оприбутковано) позивачем у книзі обліку доходів та витрат, звітах платника єдиного податку, деклараціях про доходи.
У світлі зроблених судами попередніх інстанцій висновків та заявленої підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, відповідач звертає увагу на застосування судами норм права без урахування висновків, висловлених Верховним Судом у постанові від 19 травня 2020 року (справа №826/10104/16), суть яких зводиться до того, що "висновок про відсутність факту здійснення господарських операцій може ґрунтуватися лише на встановлених обставинах щодо повної відсутності відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), оскільки, як зазначалося вище, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання, з урахуванням того, що відсутність окремого договору у вигляді єдиного документу або наявність/відсутність певних додатків до договору не відміняють факту здійснення господарської операції, якщо наявні всі первинні документи, що її підтверджують". Натомість, у справі, яка розглядається, суди, на думку податкового органу, дійшли безпідставного висновку про те, що укладені договори із наявністю у них розписок про передачу грошових коштів, а також свідчення громадян, які фігурували в них, - не є достатнім та належним доказом здійснення позивачем обумовленої у договорах діяльності.
Наполягаючи на порушенні судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права (пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України) відповідач вказує, що суди не встановили фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, не дослідили належним чином зібрані у справі докази, які свідчать на користь позиції контролюючого органу про порушення позивачем податкової дисципліни. На думку відповідача, судами так і не було достовірно з`ясовано ключове питання, яке має правове значення для вирішення цього спору, а саме - чи отримував позивач грошові кошти в рамках укладених протягом 2007-2009 років договорів про взаємні зобов`язання з фізичними особами.
У письмових доповненнях до касаційної скарги відповідач звертає увагу на те, що судом апеляційної інстанції не враховано обставин, встановлених в рішенні Суворовського районного суду м. Одеси від 20 листопада 2018 року у цивільній справі №523/17876/17, щодо укладення ФОП ОСОБА_1 договорів із фізичними особами про взаємні зобов`язання та отримання від останніх відповідних внесків у грошовій формі.
У відзиві на касаційну скаргу та у додаткових поясненнях по справі позивач просить залишити оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін як законні й обґрунтовані, а скаргу контролюючого органу - без задоволення, повністю підтримуючи висновки й мотиви, з яких виходили суди при ухваленні рішень. Вважає, що правові висновки Верховного Суду, на які посилається відповідач у своїй касаційній скарзі, є нерелевантними до спірних правовідносин, й, більш того, відповідачем під час неодноразових слухань цієї справи не було доведено належними й допустимими доказами факт отримання позивачем як підприємцем грошових коштів від фізичних осіб, про яких йдеться в акті перевірки.
Представник позивача в судовому засіданні підтримав свою правову позицію, викладену в поданій ним касаційній скарзі, й наполягав на задоволенні останньої.
Представник відповідача в судовому засіданні повністю підтримав доводи та аргументи, наведені ним в судах попередніх інстанцій, просив залишити касаційну скаргу без задоволення.
Прокурор в судовому засіданні підтримав доводи й вимоги касаційної скарги контролюючого органу, просив її задовольнити.
Треті особи, які не заявляють самостійних вимог на стороні відповідача ( ОСОБА_2 та ОСОБА_3 ) в судове засідання не прибули, явку представників не забезпечили, хоча належним чином повідомлялись про дату, час та місце судового розгляду справи. Пояснень чи клопотань до касаційного суду також не скеровували.
Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, прокурора, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ФОП ОСОБА_1 27 січня 2007 року зареєстрований Виконавчим комітетом Одеської міської ради як фізична особа-підприємець. За даними Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України основними видами діяльності позивача за КВЕД є: 54.25.1. Інші спеціалізовані будівельні роботи, 51.19.0. Посередництво в торгівлі товарами широкого асортименту, 70.20.0. Здавання в оренду власного нерухомого майна, 71.31. Діяльність агентств нерухомості, 93.05.0. Надання інших індивідуальних послуг.
Посадовими особами відділу податкового контролю фізичних осіб управління оподаткування та аудиту фізичних осіб ДПА в Одеській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності з питань дотримання суб`єктом підприємницької діяльності - фізичною особою ОСОБА_1 вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 30 січня 2007 року по 30 вересня 2009 року, за результатами якої 9 грудня 2009 року складено акт.
Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем: статті 1 Указу Президента України від 3 липня 1998 року №727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб`єктів малого підприємництва" (далі - Указ №727/98), в результаті чого обсяг виручки від реалізації товарів (робіт та послуг) підприємця за 1 півріччя 2007 року перевищив 500000 грн (на суму 293140,80 грн); статті 5 Указу, в результаті чого підприємець не перейшов на загальну систему оподаткування обліку та звітності з 1 липня 2007 року та безпідставно перебував на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності у 2008-2009 роках; пункт "в" пункту 19.1 статті 19 Закону України від 22 травня 2003 року №889-ІV "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі - Закон №889-ІV) та пункту 4 статті 14 Декрету Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 року №13-92 "Про прибутковий податок з громадян" (далі - Декрет КМУ №13-92), в результаті чого підприємцем не подано до ДПІ у Суворовському районі м. Одеси податкові декларацій про доходи від підприємницької діяльності за 2-3 квартали 2007 року, 1-2 квартали 2008 року, 1-3 квартали 2009 року; статей 13, 14 Декрету КМУ №13-92, в результаті чого занижено податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 706ʼ 353,50 грн; пункту 9.4 статті 9 Закону України від 3 квітня 1997 року №168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (далі - Закон №168/97-ВР), в результаті чого підприємець не зареєструвався як платник податку на додану вартість у червні 2007 року; підпункту 7.8.1 пункту 7.8 статті 7 Закону №168/97-ВР, підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Закону України від 21 грудня 2000 року №2181-ІІІ "Про порядок погашення зобов`язання платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон №2181-ІІІ), в результаті чого підприємцем не надано до ДПІ у Суворовському районі м. Одеси податкові декларації по ПДВ за червень 2007 року - вересень 2009 року; підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, пункту 4.1 статті 4, підпункту 6.1.1 пункту 6.1 статті 6, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону №168/97-ВР, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, всього в сумі 1ʼ 798ʼ 188,16 грн; статей 1, 3 Закону України від 6 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон №265/95-ВР), в результаті чого підприємець у період з 1 липня 2007 року по 30 вересня 2009 року здійснив розрахунки за надані послуги у готівковій формі без застосування реєстраторів розрахункових операцій на загальну суму 8ʼ 748ʼ 540,82 грн.
За наслідками встановлених перевіркою порушень, 30 грудня 2009 року контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: №0000347171/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем "податок з доходів фізичних осіб - суб`єктів підприємницької діяльності" в розмірі 706ʼ 353,50 грн; №0000348171/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" в розмірі 2ʼ 685ʼ 067,68 грн; №0000349171/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" в розмірі 4ʼ 760 грн та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0000350171, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій 43ʼ 742ʼ 704,10 грн.
Вважаючи вказані рішення незаконними, позивач оскаржив їх до суду.
Розглядаючи даний спір уперше суди першої та апеляційної інстанцій, керуючись даними, відображеними в акті податкової перевірки, рішенні Суворовського районного суду м. Одеси від 12 лютого 2013 року у цивільній справі №1527/2-615/11, службовій інформації податкового органу та копіях пояснень осіб, з якими були укладені договори про взаємні зобов`язання, вважали, що відповідачем доведено отримання позивачем від фізичних осіб виручки від реалізації товарів (робіт та послуг) за 1 півріччя 2007 року, обсяг якої перевищив 500000 грн, у зв`язку з чим він був зобов`язаний перейти на загальну систему оподаткування
Здійснюючи касаційний перегляд даної справи Вищий адміністративний суд України у постанові від 15 вересня 2016 року констатував неповне з`ясування судами обставин справи. Зокрема, як вказав касаційний суд, суди не встановили наявності чи відсутності укладених між позивачем та іншими особами договорів про взаємні зобов`язання, кількості таких договорів, наявності чи відсутності факту отримання позивачем коштів за такими договорами та кількості отриманих грошових коштів із посиланням на відповідний період часу; не з`ясували, яким чином проводились розрахункові операції (особисто з позивачем чи через інших осіб), яким чином здійснювалась передача вказаних коштів тощо.
Задовольняючи за наслідками нового розгляду справи позов у повному обсязі та скасовуючи спірні податкові повідомлення-рішення, суди першої та апеляційної інстанції виходили з того, що наявні у справі матеріали та пояснення допитаних свідків, з якими позивач нібито укладав угоди про взаємні зобов`язання, не дають підстав достовірно стверджувати про факт отримання позивачем виручки, яка перевищує 500000 грн за період 2007-2008 років, та, як наслідок, констатували відсутність обов`язку позивача здійснювати перехід на загальну систему оподаткування.
Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи та у розрізі заявлених скаржником підстав касаційного оскарження, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Згідно зі статтями 1, 4 Указу Президента України №727/98 (чинного на час виникнення спірних правовідносин) спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується, зокрема, для суб`єктів малого підприємництва фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500000 гривень. Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб`єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг). Спрощена система оподаткування, обліку та звітності для суб`єктів малого підприємництва може застосовуватися поряд з діючою системою оподаткування, обліку та звітності, передбаченою законодавством, на вибір, суб`єкта малого підприємництва.