ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
14 грудня 2022 року
м. Київ
справа № 440/2051/19
адміністративне провадження № К/9901/24258/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні справу
за позовом Приватного акціонерного товариства «Кременчуцький завод технічного вуглецю» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Офісу великих платників податків ДПС на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2019 року (прийняте в складі: головуючого судді Сич С.С.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2020 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Бегунца А.О., суддів Рєзнікової С.С, Старостіна В.В.)
У С Т А Н О В И В:
РУХ СПРАВИ
І. Короткий зміст позовних вимог
1. Приватне акціонерне товариство "Кременчуцький завод технічного вуглецю" (надалі - позивач, Товариство) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України (надалі - відповідач, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0000055011 від 22.05.2019, №0000075011 від 22.05.2019, №0000065011 від 22.05.2019.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариство зазначило, що підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є акт від 19.04.2019 №39/28-10-50-11-07/00152299 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ "Кременчуцький завод технічного вуглецю" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень 2019 року. Позивач уважає, що висновки акту від 19.04.2019 №39/28-10-50-11-07/00152299 є помилковими, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки розрахунки коригування до податкових накладних складено ПрАТ "КЗТВ" на дату фактичного повернення покупцеві сум попередньої оплати. Вважає, що таке повернення авансових платежів складає єдину господарську операцію з попереднім отриманням такого авансу, а не є окремою господарською операцією. Зазначає, що розрахунки коригування до податкових накладних складені у порядку, встановленому законодавством України, а законність підстав для зміни податкових зобов`язань, а також реальність проведення фінансово-господарських операцій, поєднаних з рухом грошових коштів, підтверджується документально.
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2019 року, залишеною без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2020 року позовні вимоги було задоволено.
3.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №0000055011 від 22.05.2019, №0000075011 від 22.05.2019, №0000065011 від 22.05.2019. Також було вирішено питання щодо розподілу судових витрат зі сплати судового збору.
4. Задовольняючи позовні вимоги в частині, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивачем повернуто контрагенту ТОВ "Об`єднання "ХОРС" суму передплати за договором №15/177-17 від 01.02.2017 в загальному розмірі 114195298 грн. 43 коп., у тому числі ПДВ в сумі 19032549 грн. 78 коп., на яку позивачем складено розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до кожної з податкових накладних, по якій повернуто кошти покупцю, наявна можливість ідентифікувати кожну з господарських операцій, за якою повернуто кошти передплат.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
5. 23 вересня 2020 року Офіс великих платників податків ДПС не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами попередніх норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2020 року у справі №440/2051/19 та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
5.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №440/2051/19 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
5.2. Відповідач зазначає, висновок Верховного Суду щодо застосування пункту 44.1 статті 44, пункту 187.1 статті 187, пункту 192.1 статті 192, пунктів 201.1, 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, пункту 23 наказу Міністерства фінансів від 31.12.2015 №1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" відсутній, що є підставою для?оскарження зазначених рішень судів першої за другої інстанцій на підставі пункту 3 частини 4 статті 328 КАС України.
5.3. Скаржник зазначає, Судами не враховано, що складені та зареєстровані розрахунки коригувань не відповідали наданим платіжним дорученням: сумі коштів, що повернуті, не відповідають розміру проведених коригувань щодо окремого розрахунку. До конкретного розрахунку коригування на зменшення відсутнє відповідне платіжне доручення на повернення коштів в ідентичній сумі, що не дає ідентифікувати операцію. Документів, які б стали підставою для складання розрахунків коригування та відповідали сумі проведених коригувань, в ході перевірки підприємством не надано та перевіркою не встановлено.
5.4. Також податковий орган звертає увагу на те, що розрахунки коригування виписані на зменшення податкових зобов`язань ПрАТ «КЗТВ» на суму 95 162 749 грн., ПДВ 19 032 550 грн. не підтверджені первинними документами, а саме складені та зареєстровані розрахунки коригувань не відповідають наданим платіжним дорученням: сумі коштів, що повернута, не відповідають розміру проведених коригувань окремо по кожному, що не дає змогу ідентифікувати господарську операцію.
6. Позивач у письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, уважаючи їх безпідставними, а рішення суду першої та апеляційної інстанцій, яке він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
7. 17 листопада 2020 року справа №440/2051/19 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
8. Суди попередніх інстанцій установили, що у термін з 25.03.2019 по 12.04.2019 посадовими особами Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ "Кременчуцький завод технічного вуглецю" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень 2019 року, за результатами якої складено акт від 19.04.2019 №39/28-10-50-11-07/00152299.
9. Актом перевірки від 19.04.2019 №39/28-10-50-11-07/00152299 зафіксовано порушення позивачем вимог Податкового кодексу України в частині достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень 2019 року, а саме: встановлено порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 187.1 статті 187, пункту 192.1 статті 192, пунктів 201.1, 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, пункту 23 наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної", що призвело до заниження податкових зобов`язань за січень 2019 року у сумі 19032550 грн., внаслідок чого:
- завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника банку за січень 2019 року на 15667662 грн.;
- завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 51052 грн.;
- занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яка сплачується до Державного бюджету за січень 2019 року на суму 3313836 грн.
10. Висновки акту про зазначені вище порушення ґрунтуються на наступному.
11. У ході перевірки встановлено, що між позивачем (продавець) та ТОВ "Об`єднання "ХОРС" (покупець) укладено договір №15/177-17 від 01.02.2017, за яким ТОВ "Об`єднання "ХОРС" здійснено попередню оплату на рахунок ПрАТ "Кременчуцький завод технічного вуглецю". На підставі першої події - попередньої оплати позивачем були виписані податкові накладні у грудні 2018 року та у січні 2019 року, перелік яких наведено у акті /том 1 а.с. 164-166/. Згідно представлених до перевірки документів встановлено, що ТОВ "Об`єднання "ХОРС" звернулося до позивача з листом №031-1 від 23.01.2019 з проханням повернути попередню оплату за технічний вуглець в сумі 114195298 грн. 43 коп. згідно договору №15/177-17 від 01.02.2017, у зв`язку з чим позивачем 24.01.2019 та 25.01.2019 платіжними дорученнями повернуто ТОВ "Об`єднання "ХОРС" аванс згідно договору №15/177-17 від 01.02.2017 в загальній сумі 114195298 грн. 43 коп., у тому числі ПДВ в сумі 19032549 грн. 78 коп.. До податкових накладних, виписаних позивачем у грудні 2018 року та у січні 2019 року, були складені та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунки коригувань на загальну суму 114195298 грн., у тому числі ПДВ 19032549 грн. 77 коп., перелік яких наведено у акті перевірки.
12. За змістом акту, контролюючий орган зазначає, що до кожного конкретного розрахунку коригування на зменшення має бути складено окреме платіжне доручення на повернення коштів в ідентичній сумі, тому відповідач дійшов висновку, що розрахунки коригувань, виписані на зменшення податкових зобов`язань позивача на суму ПДВ 19032550 грн. не підтверджені первинними документами, посилаючись на те, що розрахунки коригування не відповідають наданим платіжним дорученням та на складені розрахунки коригувань кількісних та вартісних показників відсутній первинний бухгалтерський документ.
13. 22.05.2019 Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби України на підставі акту від 19.04.2019 №39/28-10-50-11-07/00152299 винесено:
- податкове повідомлення-рішення №0000075011, яким ПрАТ "КЗТВ" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" на загальну суму 4142295 грн., у тому числі: за податковими зобов`язаннями - на суму 3313836 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - на суму 828459 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0000055011, яким ПрАТ "КЗТВ" зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника банку за січень 2019 року (декларація №9026620227 з урахуванням уточнюючого розрахунку №9048716893 від 18.03.2019) на 15667662 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції (штраф) в розмірі 3916915 грн. 50 коп.;
- податкове повідомлення-рішення №0000065011, яким ПрАТ "КЗТВ" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 51052 грн.
14. Не погоджуючись з прийнятими контролюючим органом податковими повідомленнями-рішеннями ПрАТ "КЗТВ" звернулося до суду з даним позовом.
V. Позиція Верховного Суду
15. Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
16. Відповідно до п.1.1 статті 1 Податкового кодексу України (далі ПК України) Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
17. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
18. Відповідно до приписів п.п. 14.1.178 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
19. Підпунктом 14.1.179 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що податкове зобов`язання для цілей розділу V цього Кодексу - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.
20. Згідно з п. 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
21. Згідно з п.п. "а" п. 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
22. Відповідно до п. 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
23. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 ПК України).
24. Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
25. Згідно з п. 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
26. У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
27. Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу (п. 201.8 ст. 201 Податкового кодексу України).
28. Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
29. Так, 01.02.2017 між позивачем (продавець) та ТОВ "Об`єднання "ХОРС" (покупець) укладено договір №15/177-17, за умовами якого продавець поставить і передасть у власність покупця, а покупець прийме та оплатить у повній сумі на умовах даного договору технічний вуглець, асортимент якого зазначений у Специфікації (додаток №1, який є невід`ємною частиною даного договору).
30. Відповідно до п. 3.1 договору поставка товару здійснюється на умовах: FСА -39609, м. Кременчук, Полтавська область, вул. Свіштовська, 4 (згідно Міжнародних правил Інкотермс в редакції 2010 року).
31. Ціна та товар приймається в українських гривнях і встановлюється за домовленістю сторін специфікацією в додатку №1, що є невід`ємною частиною даного договору. Ціна на товар може змінюватися за взаємною згодою сторін. (п. 4.1 договору).
32. Оплата здійснюється в повному обсязі протягом 30 (тридцяти) банківських днів з дати відвантаження товару в українських гривнях на розрахунковий рахунок продавця, а також іншими формами розрахунку не забороненими законодавством України, у тому числі й вексельними, що оформляється додатковою угодою.
33. Станом на 09.01.2019 до договору №15/177-17 від 01.02.2017 складено додаток №1 від 01.02.2017 - специфікація на поставку технічного вуглецю та додаткові угоди №№ 1-25.
34. Зокрема, додатковою угодою № 13 від 29.01.2018 продовжено термін дії договору №15/177-17 від 01.02.2017 до 31.01.2019 і пункт 11.9 договору викладено у наступній редакції: "11.9 Даний Договір набирає чинності з моменту його підписання Сторонами та діє до 31.01.2019 року (включено), а в частині взаєморозрахунків - до повного виконання Сторонами своїх зобов`язань".
35. Додатковою угодою №17 від 16.03.2018 викладено пункт 4.5 договору №15/177-17 від 01.02.2017 у наступній редакції: "4.5. Загальна сума Договору на момент його підписання становить 900000000,00 (дев`ятсот мільйонів гривень 00 копійок) гривень, з урахуванням податку на додану вартість в розмірі 20%".
36. У грудні 2018 року (10.12.2018, 11.12.2018, 12.12.2018, 13.12.2018, 14.12.2018, 17.12.2018, 18.12.2018, 22.12.2018, 26.12.2018, 27.12.2018, 28.12.2018) та у січні 2019 року (04.01.2019, 09.01.2019, 10.01.2019, 11.01.2019, 14.01.2019, 17.01.2019, 18.01.2019, 21.01.2019) на рахунок позивача надійшли кошти від ТОВ "Об`єднання "ХОРС" як оплата за технічний вуглець згідно договору №15/177-17 від 01.02.2017, що підтверджується банківськими виписками по рахунку позивача, копії яких наявні у матеріалах справи.