ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 грудня 2022 року
м. Київ
справа № 817/397/18
касаційне провадження № К/9901/6655/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області
на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2018 року (головуючий суддя - Махаринець Д.Є.)
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2019 року (головуючий суддя - Пліш М.А.; судді - Глушко І.В., Шинкар Т.І.)
у справі № 817/397/18
за позовом Приватного акціонерного товариства "Костопільський завод скловиробів"
до Головного управління ДФС у Рівненській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
У С Т А Н О В И В:
У лютому 2018 року Приватне акціонерне товариство "Костопільський завод скловиробів" (далі - ПрАТ "Костопільський завод скловиробів", позивач, платник, підприємство, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - ГУ ДФС у Рівненській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними да скасування податкових повідомлень-рішень від 01 листопада 2017 року № 0007871401, № 0007881402, № 0037911202 та № 0007861401.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2018 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2019 року, позов задоволено.
Визнаючи протиправними та скасовуючи названі акти індивідуальної дії, суди виходили з того, що висновки акта перевірки про нереальність господарських операцій позивача з котрагентами Товариством з обмеженою відповідальністю "Експоград" (далі - ТОВ "Експоград") та Товариством з обмеженою відповідальністю "Укрнеохім" (далі - ТОВ "Укрнеохім") є безпідставними, оскільки реальність здійснення господарських операцій підтверджується наявними в матеріалах справи первинними документами. Спростовуючи твердження контролюючого органу, що платником незаконно не було утримано податок з доходу нерезидента при взаємовідносинах з ООО "САИ ГЛОБАЛ ЕВРАЗИЯ" РФ та ООО "ЭМ ЭС СИ-ЭС ДЖИ СИ СИ Рус" РФ, "FISHERMAN INVESTMENTS OOD", суди послалися на наявні в матеріалах справи довідки про підтвердження резиденства країн, з якими укладено міжнародні договори про уникнення подвійного оподаткування та довідки про здійснення оподаткування на територіях цих країн, що в силу приписів статті 103 Податкового кодексу України є підставою для звільнення від оподаткування. Наголошуючи на помилковості висновку відповідача про те що позивач повинен був нараховувати зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 289 079,00 грн на ціну непоставленого газу від Товариства з обмеженою відповідальністю "ФОРС-ПОІНТ" (далі - ТОВ "ФОРС-ПОІНТ") в жовтні 2015 року, суди виходили з того, що на даний час сторонами договору не були виконані зобов`язання в повній мірі, тому немає підстав для списання заборгованості і сторнування податкового кредиту.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДФС у Рівненській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2018 року, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2019 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. При цьому зазначає, що ПрАТ "Костопільський завод скловиробів" в порушення підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України не нарахувало податкові зобов`язання з податку на додану вартість (не відновило податковий кредит) на вартість непоставленого газу від ТОВ "ФОРС-ПОІНТ". Зауважує, що судами першої та апеляційної інстанцій не взято до уваги, що платником до перевірки не було надано документів, що підтверджують транспортування та поставку товарів від ТОВ "Експоград" та ТОВ "Укрнеохім" до ПрАТ "Костопільський завод скловиробів". Фактично мало місце придбання товару, джерело походження якого не встановлено, тобто набуття у власність без наявності будь-яких первинних документів, які опосередковують таке отримання. Крім того, судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки тому, що при виплаті доходу нерезидентам ООО "САИ ГЛОБАЛ ЕВРАЗИЯ" РФ та ООО "ЭМ ЭС СИ-ЭС ДЖИ СИ СИ Рус" РФ за надані послуги, платником не було утримано та перераховано до бюджету податок з доходу нерезидента. Суди також не врахували, що при виплаті дивідендів нерезиденту "FISHERMAN INVESTMENTS OOD" повинно здійснюватись їх оподаткування відповідно до положень пункту "b" частини другої статті 10 Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Болгарії про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень.
Верховний Суд ухвалою від 08 квітня 2019 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у Рівненській області.
03 травня 2019 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу в якому він зазначив, що оскаржувані судові рішення відповідають нормам матеріального та процесуального права, при цьому доводи касаційної скарги не спростовують правильності висновків судових інстанцій.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ "Костопільський завод скловиробів" з питань дотримання податкового та валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2015 року по 30 червня 2017 року, за результатами якої складено акт від 06 жовтня 2017 року № 1046/17-00-14-01/30923971.
Перевіркою встановлені наступні порушення вимог податкового законодавства:
- ПрАТ "Костопільський завод скловиробів" не нарахувало податкові зобов`язання з податку на додану вартість (не відновило податковий кредит) на ціну непоставленого газу від ТОВ "ФОРС-ПОІНТ", що призвело до порушення підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України;
- платником задекларовані господарські операції із придбання у ТОВ "Експоград" та ТОВ "Укрнеохім" товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 5226883,61 грн, які не відбулася у дійсності, на підставі чого податковий органо дійшов висновку про порушення вимог пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пунктів 5, 21 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Доходи", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (далі - П(С)БО 15 "Доходи"), пункту 5 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20 (далі - П(С)БО 11 "Зобов`язання"), статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" в частині невідображення у рядку 2240 Звіту про фінансові результати (форма № 2) доходу від безоплатно одержаних оборотних активів на загальну суму 5226883,61 грн, а також порушення підпункту "а" пункту 198.1, пункту 198.3 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України щодо завищення податкового кредиту з податку на додану вартість за результатами проведених взаєморозрахунків з ТОВ "Експоград" в сумі 791394,00 грн та ТОВ "Укрнеохім" в сумі 253983,00 грн;
- при виплаті доходу нерезиденту ООО "САИ ГЛОБАЛ ЕВРАЗИЯ" РФ підприємство не утримало та не перерахувало в бюджет податок з доходу нерезидента за ставкою 15 відсотків в І кварталі 2015 року в сумі 2 957,93 грн, в II кварталі 2015 року в сумі 16 052,32 грн, чим порушило вимоги підпункту "й" підпункту 141.4.1, підпункту 141.4.2, пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України;
- при виплаті доходу нерезиденту ООО "ЭМ ЭС СИ - ЭС ДЖИ СИ СИ Рус" РФ підприємством в І півріччі 2017 року не утримано та не перераховувало в бюджет податок з доходу нерезидента за ставкою 15 відсотків в сумі 6 598,15 грн, чим порушено вимоги підпункту "й" підпункту 141.4.1, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України;
- при виплаті дивідендів нерезиденту "FІSНЕRМАN INVESТМЕNТS ООD", Болгарія, позивачем в І півріччі 2017 року не утримано та не перераховувало в бюджет податок з доходу нерезидента за ставкою 15 відсотків в сумі 132 101,21 грн, чим порушено вимоги підпункту "б" підпункту 141.4.1, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.
На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем 01 листопада 2017 року прийняті наступні податкові-повідомлення-рішення:
- № 0007871401, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 794 484 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 635 587,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 158 897,00 грн;
- № 0007881402, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб на 192 384,45 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 157 709,61 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 34 674,84 грн;
- № 0037911202, яким підприємству зменшено від`ємне значення з податку на додану вартість за червень 2017 року, що включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, на 401674,00 грн;
- № 0007861401, яким ТОВ "Костопільський завод скловиробів" збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 997 985 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням на 940 839,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 57 146, 00 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 01 листопада 2017 року № 0007881402, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб на 192 384,45 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 157 709,61 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 34 674,84 грн, Суд зазначає наступне.
Статтею 103 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.
Відповідно до пункту 103.2 статті 103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
За правилами пункту 103.4 статті 103 ПК України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
Судами встановлено, що 06 лютого 2015 року між ПрАТ "Костопільський завод скловиробів" та ООО "САИ ГЛОБАЛ ЕВРАЗИЯ" РФ було укладено договір № 313-S-2014 про надання послуги з проведення перевірки (аудиту). ПрАТ "Костопільський завод скловиробів" перераховано нерезиденту ООО "САИ ГЛОБАЛ ЕВРАЗИЯ" РФ за надані послуги валютні кошти в сумі 45 000,00 євро.
20 лютого 2017 року між ПрАТ "Костопільський завод скловиробів" та ООО "ЭМ -ЭС СИ-ЭС ДЖИ СИ СИ Рус" РФ укладено контракт № 200217. Предметом даного контракту є надання інжинірингових послуг з настройки та запуску в роботу інспекційної машини. На виконання умов договору нерезидентом ООО "ЭМ ЭС СИ-ЭС ДЖИ СИ СИ Рус" РФ були надані послуги на суму 1 800,00 євро.
Відповідач зазначає, що при виплаті доходів нерезидентам ООО "САИ ГЛОБАЛ ЕВРАЗИЯ" РФ та ООО "ЭМ -ЭС СИ-ЭС ДЖИ СИ СИ Рус" РФ платником були порушені вимоги статті 20 "Інші доходи" Конвенції між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків, ратифікованої Законом України від 06 жовтня 1995 року № 369/95-ВР "Про ратифікацію Угоди між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків".
Суд вважає такі посилання контролюючого органу помилковими, оскільки відповідно до статті 20 "Інші доходи" Конвенції між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків види доходів, які виникають з джерел у Договірній Державі і про які не йдеться у попередніх статтях цієї Угоди, можуть оподатковуватись у цій Державі.
Тобто, сторонам надано право на власний розсуд вирішувати, в якій країні сплачувати даний податок. Прямої вимоги сплачувати податок на території України норми цієї статті не містять.
Судами встановлено, що платником до перевірки було надано довідки, видані Міжрегіональною інспекцією Федеральної податкової служби по централізованій обробці даних від 05 березня 2015 року № 07-11/09059 та від 10 травня 2017 року № 2-8-11/20712, які свідчать що названі підприємства є податковими резидентами Російської Федерації та що податок з доходів було сплачено на території цієї держави.
Тому твердження відповідача про незаконність неутримання та неперерахування платником в бюджет податку з доходу нерезидентів ООО "САИ ГЛОБАЛ ЕВРАЗИЯ" РФ та ООО "ЭМ -ЭС СИ-ЭС ДЖИ СИ СИ Рус" РФ є помилковими, про що правильно зазначили суди попередніх інстанцій.
Також судами встановлено, що в період, що перевірявся позивач здійснив виплату дивідендів за результатами господарської діяльності за 2016 рік нерезиденту "FISHERMAN INVESTMENTS OOD".
Контролюючий орган зазначає, що при виплаті дивідендів нерезиденту "FISHERMAN INVESTMENTS OOD", Болгарія, платнику необхідно було утримати податок з доходу нерезидента за ставкою 15 відсотків від загальної суми дивідендів.
Разом з тим, суд вважає такі твердження відповідача помилковими, оскільки статтею 10 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Болгарія про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, яка ратифіковано Законом України від 23 квітня 1996 року №136/96-ВР "Про ратифікацію Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Болгарія про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень", визначено, що дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі.
Отже, прямої вимоги сплачувати податок на території України норми названої статті не містять.
Враховуючи, що статус податкового резидента компанії "FISHERMAN INVESTMENTS OOD" підтверджено відповідною довідкою, виданою Національним агентством доходів територіального управління регіону Варна відділенням у місті Шумен 31 травня 2017 року № 2700000034, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що платником правомірно не було утримано податок з доходу нерезидента при виплаті дивідендів компанії "FISHERMAN INVESTMENTS OOD".