ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 грудня 2022 року
м. Київ
справа № 160/20895/21
адміністративне провадження № К/990/30337/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Пасічник С.С., Гончарової І.А.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.05.2022 (суддя Боженко Н.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 29.09.2022 (судді: Бишевська Н.А. (головуючий), Добродняк І.Ю., Семененко Я.В.) у справі №160/20895/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КСГ "Дніпро" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "КСГ "Дніпро" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 02.07.2021 № 0099130706 та №0099140706.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.05.2022, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 29.09.2022 позов задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 07.07.2021 №0099140706 в повному обсязі та від 07.07.2021 №0099130706, у частині податкового зобов`язання на суму 19316514 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 4829128 грн, у задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
4. В частині задоволених позовних вимог суди попередніх інстанцій виходили з того, що господарські операції позивача з контрагентами є реальними, що підтверджено первинними документами, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях, та не підтверджені належними доказами. Відповідачем не надано належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача чи його контрагентів, як і не надано доказів щодо наміру отримати виключно неправомірну податкову вигоду у вигляді безпідставного формування податкового кредиту. Також, суди виходили з того, що основним підґрунтям доводів контролюючого органу, які стали підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень в частині, фактично було не підтвердження здійснення господарських операцій з поставки товарів по ланцюгу їх постачання, відсутність трудових ресурсів та основних засобів у контрагентів, проте такі доводи не підтверджені належними, допустимими та достовірними доказами. Вказані обставини обґрунтовано виключно податковою інформацією, отриманою в результаті аналізу даних, наявних в інформаційно-аналітичних ресурсах ДПС, доказів щодо проведення зустрічних перевірок контролюючим органом надано не було.
В частині відмови в задоволенні позовних вимог Товариства судами встановлено, що формування податкового кредиту по правовідносинам з ТОВ "КАТАРІНІ ГРУП", ФОП ОСОБА_1, ТОВ "САЛАГАР" та ТОВ "ТРЕЙНИКОМ" позивачем здійснено безпідставно з огляду на не надання останнім жодної первинної документації по господарським операціям з вказаними контрагентами, що унеможливило підтвердження реального характеру таких взаємовідносин та правомірності формування податкового кредиту.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.05.2022, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 29.09.2022та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з ПДВ, застосування штрафних (фінансових) санкцій та зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду стали висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки від 18.05.2021 №1537/04-36-07-06/20252198, оформленого за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "КСГ "ДНІПРО" з питань дотримання вимог податкового законодавства з ПДВ по взаємовідносинам з постачальниками, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог п.44.1 ст.44, п. 198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 26460054 грн та завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 19 Декларації) всього у сумі 2 766 548 грн, та як наслідок встановлено неправомірне завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд. 21 Декларації) в сумі 2 766 548 грн, у т.ч. за січень 2020 року на суму 386733 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в акті перевірки вмотивовано тим, що господарські операції з контрагентами ТОВ "ТРЕЙНКОМ", ТОВ "ІНТАЛІОН ПЛЮС, ТОВ "ДАВІС ГРУП", ФОП ОСОБА_1, ТОВ "РАЙЗ ЕМПАЄР", ТОВ "ІНКОРТРАСТ", ТОВ "ЮВАС РІТЕЙЛ ГРУП", ТОВ "ПРОКСІТЕХНОТОРГ", ТОВ "ІНСТОРМЕТ", ТОВ "ГЛОБАЛ-ВІСТ", ТОВ "СІГМА СОЛЮШН", ТОВ "ЗУГ", ТОВ "АСТБУД" щодо поставки товарів не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що такі операції, на думку контролюючого органу, фактично не відбувались та мають формальний характер, оскільки за результатами аналізу даних наявних в інформаційно - аналітичних ресурсах ДПС було встановлено відсутність у вказаних контрагентів та контрагентів по ланцюгу постачання трудових та матеріальних ресурсів (складських приміщень, транспортних засобів, основних засобів) для проведення відповідних господарських операцій, звітування господарюючих суб`єктів до контролюючих органів з нульовими показниками, не можливо прослідкувати ланцюг постачання товару. Також контролюючий орган вказував на ненадання позивачем документів, які свідчать про якість товару, що поставлявся, товарно - транспортні накладні та видаткові накладні містять недоліки в заповненні.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 02.07.2021:
- № 0099130706, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ за податковими зобов`язаннями в розмірі 20036784 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 5009196 грн;
- № 0099140706, яким зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду) за січень 2020 року на суму 386733 грн.
Судами встановлено, що позивач мав взаємовідносини з контрагентами ТОВ "ІНТАЛІОН ПЛЮС, ТОВ "КАТАРІНІ ГРУП" (перейменовано з ТОВ "ДАВІС ГРУП"), ТОВ "РАЙЗ ЕМПАЄР", ТОВ "ІНКОРТРАСТ", ТОВ "САЛАГАР" (перейменовано з ТОВ "ЮВАС РІТЕЙЛ ГРУП"), ТОВ "ПРОКСІТЕХНОТОРГ", ТОВ "ІНСТОРМЕТ", ТОВ "ГЛОБАЛ-ВІСТ", ТОВ "СІГМА СОЛЮШН", ТОВ "ЗУГ", ТОВ "АСТБУД" на підставі договорів купівлі - продажу та поставки.
Судами також встановлено, що позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій було надано копії документів, зокрема, договори, додаткові угоди, видаткові накладні, товарно - транспортні накладні, платіжні доручення, акти про вексельні платежі, накладні на реалізацію.
Придбаний позивачем товар у контрагентів використано у власній господарській діяльності, а саме: будівельні матеріали (арматура, цемент, дріт сталевий, кутник, листи азбестоцементні, листи рифлені, труби, утеплювач, гіпсокартон, церезит, провід та ін.) використано при ремонтних та будівельних роботах на об`єктах позивача (машинному комплексі бригади, гаражу-майстерні, електроцеху, критого току та ін.); насіння пшениці, добрива (нітроамофоска, карбаміду) використано при вирощуванні сільгоспкультур.
Придбані товарно - матеріальні цінності позивачем були належним чином оприбутковані, а в подальшому списані у виробництво, що підтверджується відповідними актами списання актом списання (з розподілом по рахункам).
Таким чином, всі вищевказані господарські операції узгоджуються з господарською діяльністю позивача, а надані первинні документи в повному обсязі розкривають зміст проведених операцій.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди першої та апеляційної інстанцій при прийнятті рішень не врахували відповідних висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 04.09.2018 у справі № 825/1153/17, від 30.03.2020 у справі № 824/434/15-а, від 21.02.2020 у справі № 826/17443/15, від 03.08.2020 у справі № 826/7917/17, від 11.08.2020 у справі № 560/48/19, від 01.02.2021 у справі № 826/12509/18, від 11.12.2018 у справі № 826/13126/17, від 12.11.2019 у справі № 826/9815/17, що свідчить про неправильне застосування норм п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 (з урахуванням п. 44.1 ст. 44) Податкового кодексу України. Зокрема, відповідач вказує, що всупереч висновкам Верховного Суду судами не враховано, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку. Проте судом не враховано доводи контролюючого органу щодо, неможливості постачання товару контрагентами в силу відсутності в них трудових та матеріальних ресурсів, не підтвердження поставки товару по ланцюгу постачання, ненадання позивачем всіх первинних документів (сертифікати якості, товарно - транспортних накладних по деяким господарським операціям), недоліки наданих первинних документах, наявність вироку відносно контрагента ТОВ "ПРОКСІТЕХНОТОРГ".
9. Товариством відзиву на касаційну скаргу контролюючого органу надано не було, що не перешкоджає її подальшому розгляду.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа № 808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19).
Згідно вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового документального підтвердження сум податкового кредиту, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.