ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 листопада 2022 року
м. Київ
справа № 440/2342/20
адміністративне провадження № К/9901/36662/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 440/2342/20
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Голд Грейн Плюс" до Головного управління ДПС у Полтавській області про скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду (суддя Бойко С. С.) від 30 липня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Мельнікова Л. В., Рєзнікова С. С., Бегунц А. О.) від 02 листопада 2020 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У травні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Голд Грейн Плюс" (далі - ТОВ "Голд Грейн Плюс") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 11 березня 2020 року:
- № 0002990501, яким ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на загальну суму 4.470 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 3 576 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 894 грн.;
- № 0002980501, яким ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток приватних підприємств" на загальну суму 476 036,25 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 380 829 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 95 207,25 грн.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що заниження податкових зобов`язань зі сплати ПДВ фактично не відбулось, оскільки товариство у встановлені законом строки сплатило спірні суми, але допустило технічні помилки у заповненні Додатку 5 до податкової декларації зі сплати ПДВ, що полягають у невірному зазначенні ІПН контрагентів ПП "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ" та С(Ф)Г "АСТРАТА".
Наголошує, що посадові особи контролюючого органу прийшли до помилкового висновку, що придбання товарів ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС" у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2, які є посадовими особами товариства це посередницька схема від ухилення сплати податків з метою штучного завищення витрат. У взаємовідносинах із потенційними покупцями позивача, комерційний агент ФОП ОСОБА_1 діяв від імені ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС", а не від свого власного.
3. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 30 липня 2020 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2020 року, позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 11 березня 2020 року № 0002990501 та № 0002980501.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДПС у Полтавській області на користь ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС" витрати зі сплати судового збору 7207,60 грн.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 30 грудня 2020 року Головне управління ДПС у Полтавській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30 липня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2020 року, і ухвалити нове рішення, яким відмовити ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС" в задоволенні позову.
Також в касаційній скарзі скаржником заявлено клопотання про зупинення дії постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2020 року.
5. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 10 лютого 2021 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. 26 лютого 2021 року до Верховного Суду від ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС" надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач просить залишити касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30 липня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2020 року без змін.
7. Ухвалою Верховного Суду від 14 лютого 2022 року відмовлено у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Полтавській області про зупинення дії постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2020 року у справі № 440/2342/20.
8. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 15 січня 2020 року по 28 січня 2020 року Головним управлінням ДПС у Полтавській області була проведена документальна планова виїзна перевірка податкового, валютного та іншого законодавства ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС".
10. За наслідками проведеної перевірки, відповідачем складено акт від 11 лютого 2020 року № 139/16-31-05-01-10/40076358 (далі Акт перевірки), яким встановлено наступні порушення:
- підпунктів 14.1.36, 14.1.231, 14.1.226 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 3 розділу ІІІ НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", Наказу від 31 грудня 1999 року № 318 Міністерства фінансів України "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати", статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні", в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 380 829 грн, в тому числі: 2017 рік 218 674 грн, 1 квартал 2018 року 11 079 грн, 2 квартал 2018 року 16 787 грн; 1 квартал 2019 року 17 955 грн; 2 квартал 2019 року 45 630 грн, 3 квартал 2019 року 70 704 грн;
- пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 3 576 грн, у тому числі у серпні 2017 року - 2000 грн, грудень 2018 року - 1576 грн;
- абзацу "ґ" пункту 176.2 статті 176 ПК України та пунктів 3.1-3.6 ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за 4 квартал 2018 року та 1-3 квартал 2019 року, які надані не в повному обсязі, що не призвело до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку.
11. У зв`язку із встановленням в ході перевірки порушень вимог податкового законодавства, Головним управлінням ДПС у Полтавській області винесено податкові повідомлення-рішення від 11 березня 2020 року за № 0002990501 та № 0002980501.
12. ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС" не погодившись із висновками акту перевірки та податковим повідомленням-рішенням, подало заперечення на акт перевірки до Головного управління ДПС у Полтавській області.
13. Листом від 05 березня 2020 року № 8153/10/16-31-05-01-18 Головне управління ДПС у Полтавській області повідомило позивача, що висновки акта перевірки від 11 лютого 2020 року № 139/16-31-05-01-10/40076358 залишено без змін.
14. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
15. Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшли висновку, що чинним законодавством не обмежується кількість підприємств, установ, організацій, де працівник може працювати за сумісництвом, законодавче обмеження одночасного виконання роботи як найманий працівник і як фізична особа-підприємець відсутнє. Факт постачання товарів від ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 підтверджено залученими до матеріалів справи копіями відповідних документів.
16. При цьому суди зауважили, що у випадку коли предметом господарської операції є придбання товару, а не транспортні послуги, неналежне оформлення товарно-транспортних накладних не впливає на оприбуткування платником податків придбаного товару і право на формування податкового кредиту у зв`язку з придбанням товару.
17. Крім того, помилкове зазначення індивідуального податкового номеру контрагентів ПП "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ" та С(Ф)Г "АСТРАТА" не призводить до заниження податкових зобов`язань зі сплати ПДВ, оскільки не спричиняє зменшення суми податку на додану вартість за виписаними податковими накладними.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
18. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
19. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
20. Зокрема в доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій не було враховано доводи контролюючого органу про економічну недоцільність отримання ТМЦ, відсутність настання реальних економічних наслідків за укладеними з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 агентськими договорами.
21. Також скаржник наголошує, що позивачем в ході перевірки документально не доведено транспортування товару від ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 . До видаткових накладних не додано лабораторні аналізи, сертифікати, що засвідчують сортові або посівні якості посівного матеріалу, хоча договорами передбачено, що дані документи є обов`язковими. Надані ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС" до перевірки видаткові накладні на подальшу реалізацію товару від ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 на адресу покупців не містять номер, дату довіреності та прізвище особи, яка отримала товар, що не дає можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
22. Окремо скаржник звертає увагу на те, що судами попередній інстанцій взагалі не було враховано, що:
- надані ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС" акти прийому-передачі мають загальний характер і не містять конкретних рекомендацій, які дали б змогу замовнику використати їх в свої господарській діяльності;
- до агентського договору № 1/2015 від 03 листопада 2015 року взагалі відсутній акт приймання-передачі;
- надані акти прийому-передачі не конкретизують об`єм наданих агентських послуг, не містять інформації, яка б розкривала зміст наданих послуг, характеризувала б послуги як агентські, калькуляцію визначення їх вартості, часові межі виконання тощо;
- з наданих актів неможливо встановити осіб, які виконували такі послуги, пов`язаність придбаних послуг із господарською діяльністю підприємства;
- не надано жодного звіту про агентські дослідження, котрі могли б свідчити про пошук потенційного покупця, про аналіз поточного стану ринку, про досягнення конкретних цілей у діяльності ТОВ "ГОЛД ГРЕЙН ПЛЮС", про результати та рекомендації які б дали змогу замовнику використати їх в своїй господарській діяльності для стимулювання збуту продукції, зростання обсягів реалізації та збільшення доходу підприємства.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
23. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
24. В частині другій статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
25. Як передбачено частиною 1 статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.
26. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 ПК України).
27. Згідно зі статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
28. Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
29. Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
30. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
31. За змістом підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
32. Так, пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
33. За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
34. Відповідно до пунктів 10-14 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" собівартість реалізованих товарів визначається за Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 "Запаси". Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві. Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством. До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Національного положення (стандарту). До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку.
35. Положеннями статті 14 ПК України надано визначення таких понять:
- заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу - основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв`язку з відносинами трудового найму згідно із законом (підпункт 14.1.48);
- податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу; (підпункт 14.1.180);
- працівник - фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону (підпункт 14.1.195);