ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 листопада 2022 року
м. Київ
справа № 420/6293/19
адміністративне провадження № К/9901/14925/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БЕССЕР-ПЛЮС» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28.02.2020, ухвалене у складі головуючого судді Андрухіва В.В., та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06.08.2020, прийняту у складі колегії суддів: Димерлія О.О. (головуючий), Єщенка О.В., Танасогло Т.М.
І. Суть спору
1. У жовтні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) «БЕССЕР-ПЛЮС» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області), в якому просило суд
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.07.2019 №0035501414 про збільшення грошового зобов`язання по податку на додану вартість на суму 4 662 758 грн;
2. - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.07.2019 №0035521414 про збільшення грошового зобов`язання по податку на прибуток приватних підприємств на суму 4 246 824 грн.;
3. - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.10.2019 №0044891414 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 44 628 грн.
4. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що висновки зроблені ревізорами в акті перевірки № 385/15-32-14-14/39188849 від 10.07.2019 є неправомірними та помилковими, а прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
5. Судами попередніх інстанцій установлено, що у період з 27.03.2019 року по 03.07.2019 року посадовими особами ГУ ДФС в Одеській області проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «БЕССЕР-ПЛЮС» податкового та валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, іншого законодавства за період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року.
6. За результатами перевірки відповідачем складено акт від 10 липня 2019 року №385/15-32-14-14/39188849, в якому зазначено про порушення позивачем, зокрема:
7. - п.44.1 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.3 розділу ІІІ П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 р. №73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 р. за №336/22868 (зі змінами та доповненнями), п.5.2 П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 25.02.2000 р. №39 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 24.01.2011 р. №25), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 15.03.2000 р. за №161/4382, п.5 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 р. за №860/4153, Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. №291, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 р. за №893/4186, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 3548169 грн. за період з 2016 року по 2018 рік;
8. - п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, ст.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. №996-XIV, п.2.1, п.2.4, п.2.7 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за №168/704, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну службу 3421204 грн. за період з травня по грудень 2016 року, з 2017 рік по 2018 рік;
9. - завищення від`ємного значення, що зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість, на 44628 грн., за період з жовтень-листопад 2017 року, вересень-листопад 2018 року.
10. На підставі висновків акту перевірки, ГУ ДФС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
11. - від 26.07.2019 року №0035501414, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за основним платежем 3108505 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 1554253 грн.;
12. - від 26.07.2019 року №0035521414, яким ТОВ «БЕССЕР-ПЛЮС» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за основним платежем 3397459 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 849365 грн.;
13. - від 26.07.2019 року №0035511414 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 22440,00 грн. за платежем «Податок на прибуток приватних підприємств».
14. За результатами адміністративного оскарження щодо названих вище податкових повідомлень-рішень, Державна податкова служба України прийняла рішення №3424/6/99-00-08-05-01 від 26.09.2019 року, яким частково задовольнила скаргу позивача та скасувала податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС в Одеській області № 0035511414 від 26.07.2019 року в частині застосованої штрафної санкції, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення та податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС в Одеській області №0035501414 від 26.07.2019 року та №0035521414 від 26.07.2019 року залишено без змін.
15. 09.10.2019 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0044891414 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 44628,00 грн.
16. Позивач, уважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
17. Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 28.02.2020 позов задовольнив повністю.
18. П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 06.08.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
19. Задовольняючи позовні вимоги суди дійшли висновку про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентами підтверджуються первинними документами, спрямовані на одержання економічного ефекту у результаті господарської діяльності.
IV. Касаційне оскарження
20. У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить скасувати їх рішення, прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.
21. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
22. У відзиві на касаційну скаргу представник позивача вказує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
23. Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
24. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
25. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
26. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
27. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
28. Пункт 198.1. статті 198 ПК України
29. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
30. а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
31. б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
32. в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
33. г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
34. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
35. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
36. дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
37. дата отримання платником податку товарів/послуг.
38. Пункт 198.3 статті 198 ПК України
39. кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
40. Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
41. Пункт 198.6 статті 198 ПК України
42. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
43. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
44. Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
45. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
46. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
47. Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
48. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
49. Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
50. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
VІ. Оцінка Верховного Суду
51. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкових повідомленнь-рішеннь від 26.07.2019 № 0035501414 та № 0035521414, від 09.10.2019 № 0044891414, які ґрунту.ться на висновках останнього про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
52. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
53. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
54. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
55. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
56. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
57. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
58. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.