ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 жовтня 2022 року
м. Київ
справа № 640/12214/19
адміністративне провадження № К/9901/36030/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А., Яковенка М.М.,
за участю:
секретаря судового засідання - Титенко М.П.,
представника позивача Феделеш Е.М.
представника відповідача Кальковець В.Л.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 6 лютого 2020 року (суддя Мазур А.С.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2020 року (головуючий суддя Пилипенко О.Є., судді: Беспалов О.О., Глущенко Я.Б.) у справі №640/12214/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вайстек" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Вайстек" звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києва, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28 березня 2019 року, а саме: №00004191402, №00004201402, №0005684208 та №0005694208; вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю-106 від 28 березня 2019 року та рішення № 000574208 від 28 березня 2019 року.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 6 лютого 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2020 року позов задоволено повністю.
Задоволення позову суди першої та апеляційної інстанцій мотивували тим, що відповідачем не надано будь-яких належних доказів, які покладено в основу висновків акту перевірки на підтвердження відсутності факту реальності господарських операцій, вчинених позивачем з контрагентами. Крім того, податковим органом не надано доказів наявності вироків суду, або інших судових рішень, якими було б встановлено факти фіктивного підприємництва контрагентів позивача.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати такі рішення та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
Обґрунтовуючи доводи касаційної скарги відповідач зазначає, що господарські відносини позивача з його контрагентами вчинені без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цими правочинами. Крім того, податковий орган в касаційний скарзі посилається на вирок Солом`янського районного суду м. Києва від 21 листопада 2018 року у справі №760/28214/18, згідно якого ОСОБА_1 визнано винними у вчиненні злочинів, передбачених, зокрема по створенню фіктивного суб`єкта підприємницької діяльності - ТОВ "Раміс".
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Обґрунтовуючи довід про наявність підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, відповідач посилається на неврахування судами попередніх інстанцій практики Верховного Суду, викладеної у постановах від 2 квітня 2019 року у справі №826/14331/13-а, від 23 січня 2018 року у справі №826/7047/13-а, від 27 березня 2018 року у справі №2а-1670/5096/12, від 30 січня 2018 року у справі №2а-0870/6083/11.
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у м. Києві проведено перевірку ТОВ "Вайстек" з питань дотримання податкового законодавства за період з 1 січня 2015 року по 30 вересня 2018 року, валютного - за період з 1 січня 2015 року по 30 вересня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 1 січня 2011 року по 30 вересня 2018 року, за результатами якої складено Акт перевірки № 131/26-15-14-02-01-14/34771920 від 25 лютого 2019 року.
Висновками акта перевірки встановлено порушення позивачем, п. 44.1, п. 44.2, п. 44.6 статті 44, пп. 134.1.1. п. 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, п. 5 П(С)БО 11 "Зобов`язання" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 11 лютого 2000 року №85/4306, п. 5, п. 7 П(С)БО15 "Дохід" затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року №860/4153, статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 1024686 грн; п. 44.1 статті 44, п. 198.1, п. 198.3 статті 198, п. 200.1 статті 200 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 948786 грн; пп.164.2.1 п. 164.2 статті 164, статті 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 статті 168, пп. 171.1 ст. 171, із врахуванням пп. 14.1.180, пп. 14.1.195, пп. 14.1.222 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання по сплаті до бюджету податку на доходи фізичних осіб на суму 450000 гривень; пп. 1.1, пп. 1.3, пп. 1.5 п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ, пп. 164.2.1 п. 164.2 статті 164, статті 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 статті 168, пп. 171.1 статті 171 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання по сплаті до бюджету військового збору на суму 37500 грн; п.1 ч. 2 статті 6, п. 1 ч. 1 статті 7 та п. 5 статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", в результаті чого занижено зобов`язання по сплаті єдиного внеску на загальну суму 24815,61 гривень.
На підставі Акту перевірки відповідачем складено податкові повідомлення-рішення від 28 березня 2019 року, а саме: №00004191402, №00004201402, №0005684208, №0005694208; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28 березня 2019 № Ю-106, а також рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28 березня 2019 року №0005704208.
За результатом адміністративного оскарження, рішенням від 10 травня 2019 року №21562/6/99-99-11-05-02-25, спірні податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу ТОВ "Вайстек" - без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "Вайстек" мало взаємовідносини з ФОП ОСОБА_2, а також з контрагентами: ТОВ "Сорбіс Інвестбуд", ТОВ "Апекстрейд ЛТД", ТОВ "Хеленн Маркет", ТОВ "Провіаль", ТОВ "Олімпія Голд", ТОВ "Адвентус Груп", ТОВ "Курсверх", ТОВ "Базальт Інвестмент", ТОВ "Калабрія Плюс", ТОВ "Дакстер Трен", ТОВ "Євроком -ЛТД", ТОВ "Мікленд", ТОВ "Ревіал Трейд", ТОВ "Раміс", ТОВ "Елкоопт", а саме придбавалось комунікаційне обладнання, джерела безперебійного живлення, акумулятори, надавались юридичні і маркетингові послуги, та послуги по виготовленню буклетів.
На підтвердження реальності здійснення господарських операцій з контрагентами, позивачем надано під час перевірки і суду: видаткові накладні, рахунки фактури, банківські виписки та картки рахунків бухгалтерського обліку.
В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд виходить з наступного.
Підставою для винесення податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2019 року №0005684208, №0005694208, вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ю-106 від 28 березня 2019 року та рішення №000574208 від 28 березня 2019 року, якими позивачу було донараховано грошове зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а також єдиного внеску, стало те, що контролюючим органом було зроблено висновок, що взаємовідносини між ФОП ОСОБА_3 та ТОВ "Вайстек" є трудовими, а відтак грошові кошти виплачені за надання послуг є доходом не ФОП ОСОБА_3, а ОСОБА_3 як генерального директора позивача та підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором та є базою для нарахування та утримання внеску.
Здійснюючи касаційний перегляд оскаржених судових рішень в частині нарахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору, колегія суддів виходить з наступного.
Як встановлено судами, між ТОВ "Вайстек" та ФОП ОСОБА_3 було укладено договір про надання послуг. Згідно вказаного договору ФОП ОСОБА_3 надав послуги ТОВ "Вайстек" на загальну суму 2 500 000, 00 грн, що підтверджується відповідними Актами надання послуг. Вказана сума доходу відображена по кредиту рахунку бухгалтерського обліку № 631.
Акт перевірки містить відомості про те, що ОСОБА_3 є найманим працівником ТОВ "Вайстек", а саме генеральним директором.
Суди попередніх інстанцій встановили, що між ТОВ "Вайстек" та ФОП ОСОБА_3 на умовах, передбачених ст. 181 Господарського кодексу України, тобто у спрощений спосіб було укладено цивільно-правовий договір про надання послуг шляхом підтвердження прийняття до виконання замовлень.
Відповідно до пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Пунктом 177.8 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (надалі також - Закон) платниками єдиного внеску є підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Абзацом 1 пункту 1 частини першої статті 7 цього Закону визначено, що для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого) частини першої статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Судами попередніх інстанцій не досліджено взаємовідносини ТОВ "Вайстек" та ФОП ОСОБА_3, та не встановлено їх характер: зокрема це господарські правовідносини на підставі господарського договору чи трудові відносини.
Підставою виникнення господарських зобов`язань є господарські договори, за допомогою яких визначаються зв`язки між суб`єктами господарювання, їх права та обов`язки.
Натомість в матеріалах справи відсутній письмовий договір, а укладений усний договір судами не досліджено на предмет його чинності, оскільки у даному випадку ОСОБА_3 очевидно представляв одночасно дві сторони (як керівник ТОВ "Вайстек" відповідно до статутної діяльності і ФОП ОСОБА_3 )
Відповідно судами взагалі не досліджено ділову мету та економічну вигоду цих відносин, їх доцільність, обсяг та вид наданих послуг, умови виконання, з урахуванням того, що ОСОБА_3 є працівником ТОВ "Вайстек" (генеральний директор), тобто одночасно директор особисто надавав послуги підприємству, яким він керує як посадова особа.
Отже в залежності від встановлених фактичних обставин, з урахуванням факту, що сторонами не заперечується отримання ОСОБА_2 грошових коштів, судам необхідно вирішити спір щодо підтвердження/спростування правомірності спірних податкових повідомлень-рішень.
Щодо порушення, яке стало підставою для винесення податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2019 року №00004191402, №00004201402, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пп. 14.1.181. п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Статтею 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.