ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 жовтня 2022 року
м. Київ
справа № 420/21922/21
адміністративне провадження № К/990/22949/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Блажівської Н.Є.,
суддів: Васильєвої І.А., Чумаченко Т.А.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Позивача: Кисельова О.М.,
представника Відповідача: Петрової А.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Вторметекспорт"
на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 січня 2022 року (суддя Іванов Е.А.)
та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2022 року (судді: Бойко А.В., Федусик А.Г., Шевчук О.А.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вторметекспорт"
до Головного управління ДПС в Одеській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Вторметекспорт" (надалі також - Позивач, ТОВ "Вторметекпорт") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (надалі також - Відповідач), у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 29 вересня 2021 року №24437/1807.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржуваний індивідуальний акт не відповідає вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), оскільки викладені в акті перевірки висновки щодо порушення Позивачем вимог Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) є необґрунтованими, оскільки товар, вказаний Позивачем у податковій накладній №1, не поставлявся та кошти за нього не перераховувались, а тому відсутні підстави для реєстрації розрахунків коригування до податкової накладної №1 від 20 грудня 2018 року на суму ПДВ 9341628 грн.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 січня 2022 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2022 року, у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про те, за наявності зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі також - ЄРПН) податкової накладної, на підставі якої Позивачем відображено в декларації з ПДВ за грудень 2018 року податкові зобов`язання з ПДВ, а контрагентом Позивача ТОВ "ІСТ ОІЛС Україна" сформовано податковий кредит без внесення відповідних коригувань до податкової накладної із відповідною реєстрацією таких коригувань в ЄРПН, зміна Позивачем показників податкової звітності з ПДВ у червні 2021 року є безпідставною та свідчить про порушення пункту 200.4 статті 200 ПК України, що вірно встановлено податковим органом.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 січня 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2022 року у справі №420/21922/21 та ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ТОВ "Вторметекспорт" до Головного управління ДПС в Одеській області про скасування податкового повідомлення- рішення від 29 вересня 2021 року №24437/1807.
Ознайомившись із касаційною скаргою ТОВ "Вторметекспорт", Відповідач у відзиві вважає викладені у скарзі доводи законодавчо необґрунтованими та такими, що не спростовують правової позиції, викладеної у рішеннях суду першої та апеляційної інстанцій, з урахуванням цього Відповідач просить рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 січня 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2022 року залишити без змін.
У судовому засіданні суду касаційної інстанції сторони підтримали зазначені у письмових документах вимоги.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
За змістом з`ясованих під час розгляду справи обставин, за результатами проведеної перевірки Позивача Відповідачем складено акт від 19 серпня 2021 року № 17625/15-32-18-07.
Згідно з висновками акта Позивачем допущено порушення вимог пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду декларації з ПДВ, на суму 9 341 628 грн.
На підставі акта перевірки контролюючим органом складено податкове повідомлення-рішення від 29 вересня 2021 року №24437/1807, яким Позивачу зменшено розмір від`ємного значення з ПДВ по декларації від 20 липня 2021 року звітний період - червень 2021 року, на суму 9 341 628 грн.
В акті перевірки податковий орган посилався на те, що під час перевірки поданої ТОВ "Вторметекспорт" декларації з ПДВ за червень 2021 року встановлено, що остннє до складу податкового кредиту звітного періоду - червень 2021 року у рядок 16 "значення рядка 21 попереднього звітного періоду" включило суму ПДВ 9 341 628 грн (сума ПДВ 9 341 628 грн. задекларована у р.16.2 збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків).
22 червня 2021 року Позивачем подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виправлених помилок за грудень 2018 року за №9165291534. Згідно з вказаним уточнюючим розрахунком Позивачем зменшено суму ПДВ по рядку 1.1 "Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України" на суму 9 341 628 грн та збільшено рядок 21 "Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)" на 9 341 628 грн.
Аналізом інформації ЄРПН встановлено, що сума ПДВ 9 341 628 грн визначена за податковою накладною №1 від 20 грудня 2018 року, що зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 14 січня 2019 року на адресу ТОВ "ІСТ ОІЛС Україна". При цьому, згідно з даними ЄРПН відсутня інформація про реєстрацію розрахунків коригування, складених ТОВ "Вторметекспорт" на адресу ТОВ "ІСТ ОІЛС Україна", до податкової накладної № 1 від 20 грудня 2018 року, на суму ПДВ 9 341 628 грн.
З огляду на зазначене податковий орган дійшов висновку, що підприємство неправомірно включило до рядка 16 "значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду" декларації з ПДВ за червень 2021 року суму ПДВ 9 341 628 грн за результатами поданих уточнюючих розрахунків, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду декларації з ПДВ за червень 2021 року від 20 липня 2021 року № 9198752790 на суму ПДВ 9 341 628 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Підставою касаційного оскарження у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Посилаючись на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України Відповідач стверджує, що у ході судового розгляду судами залишено поза увагою важливі обставини у справі та не враховано такого висновку Верховного Суду щодо подібних правовідносин:
- "…відсутність законодавчо визначеної процедури вилучення незаконних або помилково направлених засобами електронного зв`язку податкових накладних в досудовому порядку не може бути підставою для відмови платнику податку у поновленні його порушених прав. При цьому, Кодексом передбачена можливість складання розрахунку коригування до податкової накладної у разі допущення платником податку помилок при її складанні, у тому числі не пов`язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (пункт 192.1 статті 192 Кодексу). У разі допущення платником ПДВ помилок при складанні податкової накладної передбачена можливість складання розрахунку коригування до такої податкової накладної, утому числі у випадках, не пов`язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (пункт 192.1 статті 192 ПКУ).Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем товарів/послуг, на якого була складена така податкова накладна. Тому, у разі складання податкової накладної без факту здійснення господарської операції та її реєстрації в ЄРПН платник ПДВ - отримувач товарів/послуг, на якого була складена податкова накладна, з метою анулювання податкової накладної та виправлення помилки може скласти розрахунок коригування до неї" (постанова від 18 серпня 2021 року у справі №160/6673/20).
Отже, як вважає Позивач, з урахуванням висновку Верховного Суду в ситуації, яка склалась між ТОВ "Вторметекспорт" та ТОВ "Іст Оілс Україна", розрахунок коригування міг би бути складений лише на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, а тому його реєстрація могла би бути здійснена виключно отримувачем (покупцем) товарів - ТОВ "Іст Оілс Україна".
Як зазначено у касаційній скарзі помилково ж подана та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна за операціями, які фактично здійснені не були, дані про які не внесено до податкового обліку платника податків та не підтверджено первинними документами, не є підставою для внесення інформації за такою податковою накладною до податкової декларації.
Таким чином Позивач не зобов`язаний включати до податкової декларації з ПДВ податкові зобов`язання в ЄРПН помилково складеною податковою накладною, оскільки дані податкової звітності мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника податку, а враховуючи, що податкова накладна складена помилково на операцію, яка фактично не відбулась та не підтверджена первинними документами, що встановлено рішенням Господарського суду Одеської області від 12 травня 2021 року у справі №916/503/21. Із зазначеного, га думку Позивача, випливає, що податкові зобов`язання за такою операцією у позивача із ТОВ "ІСТ ОІЛС Україна" фактично не виникали і не повинні бути включені до податкової звітності.
3.2. Позиція Відповідача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)
Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанції законними та обґрунтованими, Відповідач посилається на те, що судами надано юридично правильну оцінку обставинам, відповідно до яких не підтверджуються дотримання Позивачем вимог ПК України при формуванні даних податкового обліку.
Фактично наведені у відзиві на касаційну скаргу норми та доводи є відтворенням висновків судів першої та апеляційної інстанцій, з яких можна виділити основні тези, згідно з якими вірним є твердження про те, що чинним Податковим кодексом України та Порядком заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307 передбачено певний алгоритм дій для платників податків, направлених на усунення розбіжностей в податковому обліку у такому випадку, який є обов`язковим для платників податків. Так, зокрема, статтею 192 ПК України чітко передбачено, що постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної. В даному випадку будь-які розрахунки коригування до вже зареєстрованої податкової накладеної не реєструвались, а тому підстави для коригування даних податкової звітності з ПДВ у позивача відсутні.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Згідно з частиною першою статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд, заслухавши представників Позивача, Відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.
Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Перевіряючи правильність наданої судами попередніх інстанцій правової оцінки оскаржуваним Позивачем індивідуальному акту в контексті дотримання Відповідачем частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України при його прийнятті, Суд звертає увагу на наступне правове регулювання.
За змістом пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з, зокрема, постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).
Як визначено пунктом 201.8 ст. 201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Згідно з положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.