ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 жовтня 2022 року
м. Київ
справа № 640/4241/21
адміністративне провадження № К/990/13445/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Яковенка М.М.,
розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві та Державної податкової служби України
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 4 жовтня 2021 року (суддя Кузьменко В.А.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 лютого 2022 року (головуючий суддя - Грибан І.О., судді: Ключкович В.Ю., Парінов А.Б.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Голден Бар Груп"
до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ
ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Голден Бар Груп" (надалі також - Позивач, ТОВ "Голден Бар Груп") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (надалі також - Відповідач 1, скаржник), Державної податкової служби України (надалі також - Відповідач 2, скаржник), в якому просило суд про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20 листопада 2020 року №№00053200702, 00053220702.
В обґрунтування позовних вимог Позивач зазначав про безпідставність висновків акта перевірки щодо неподання ТОВ "Голден Бар Груп" ліквідаційної звітності, оскільки Позивачем було подано визначену податковим законодавством звітність: податкову декларацію (ліквідаційна) з податку на прибуток підприємства за 8 місяців, додаток РІ до цієї податкової декларації та ліквідаційний фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва. Звертав увагу, що строк позики від ВАТ Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Фортіс" на суму 3242500,00 грн закінчувався лише 20 грудня 2018 року згідно з додатковою угодою №11 від 21 грудня 2017 року до договору позики від 06 жовтня 2010 року №6, а тому на дату подання ліквідаційної податкової декларації за 2018 рік ця сума не була відображена як дохід підприємства.
Також зазначав, що усі документи щодо діяльності ТОВ "Голден Бар Груп", які зазначались у запитах інспекторів ГУ ДПС надані у повному обсязі, що підтверджується листами від 16 жовтня 2020 року №17/10/2020 та від 16 жовтня 2020 року №16/10/2020; подання будь-яких інших додаткових, повторних чи ліквідаційних податкових декларацій не передбачене нормами законодавства.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 4 жовтня 2021 року, яке залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 лютого 2022 року позов задоволено.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що 18 червня 2018 року Позивачем прийнято рішення про ліквідацію, тому останнім звітним є період, на який припадає дата ліквідації. Позивачем було подано до контролюючого органу податкову декларацію з податку на прибуток 6 вересня 2018 року разом із ліквідаційним звітом суб`єкта малого підприємництва за 8 місяців 2018 року, що спростовує висновки контролюючого органу щодо неподання станом на 16 жовтня 2020 року ліквідаційного балансу. Оскільки згідно з додатковою угодою від 21 грудня 2017 року №11 до договору позики від 16 жовтня 2010 року строк позики було продовжено до 20 грудня 2018 року, неповернення Позивачем суми позики до 27 грудня 2018 року зумовило б виникнення доходу лише з 28 грудня 2018 року, відтак ймовірний дохід від неповерненої станом на 31 грудня 2018 року позики не міг бути включений до прибутку в останньому звітному періоді подання декларації з податку на прибуток. Тому висновок контролюючого органу про порушення Позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) в частині не включення до складу інших доходів суми отриманої та не повернутої допомоги у сумі 3242500,00 грн та заниження податку на прибуток за 2018 рік суди обох інстанцій визнали помилковими.
Щодо завищення різниць, на які зменшується фінансовий результат до оподаткування, що призвело до завищення від`ємного значення різниць у сумі 2555597,00 грн за 2017 рік, судами зауважено на тому, що в акті перевірки не зазначено суті такого порушення, зокрема, податковим органом не наведено документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, та доказів, які б підтверджували факт порушення.
Надаючи оцінку доводам Відповідача 1 щодо надання Позивачем на запит від 15 жовтня 2020 року №3 належним чином завірених копій первинних документів, на підставі яких здійснювалося відображення операцій в додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток за 2018 рік, лише звітності за період, що перевірявся без підтверджуючих документів щодо підстав відображення операцій в попередні періоди, суд першої інстанції, як і апеляційний суд, вказав на відсутність належних та допустимих доказів, які б підтверджували отримання цього запиту уповноваженим представником ТОВ "Голден Бар Груп". Суд апеляційної інстанції також зауважив на тому, що витребування Відповідачем 1 для перевірки документів, що складалися поза межами визначеного у пункті 44.3 статті 44 ПК України 1095-денного строку, є безпідставним та необґрунтованим.
За викладеного, суди попередніх інстанцій зробили висновок, що зменшення ТОВ "Голден Бар Груп" суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік у розмірі 2555597,00 грн нормативно та документально не підтверджується.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Відповідачі звернулись з касаційною скаргою, в якій, стверджуючи про невідповідність висновків судів обох інстанцій обставинам справи, посилаються на порушення судами норм матеріального та процесуального права, тому просять скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухваливши нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог повністю.
У відзиві на касаційну скаргу Позивач з доводами та вимогами скаржників не погоджується, вважає рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтованими та законними, тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
ГУ ДПС у м.Києві на підставі наказу від 5 жовтня 2020 року №7004 проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ "Голден Бар Груп" з питань дотримання податкового законодавства за період з 1 січня 2017 року по 16 жовтня 2020 року, валютного за період з 1 січня 2017 року по 16 жовтня 2020 року та іншого законодавства за відповідний період, за результатом якої складено Акт від 23 жовтня 2020 року №177/26-15-07-06/35849809.
За висновком акта перевірки встановлено порушення Позивачем вимог пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44 та підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2018 рік та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування за 2017 рік, а саме:
- ТОВ "Голден Бар Груп" не включило до складу інших доходів суму отриманої та не повернутої допомоги від ВАТ Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Фортіс" у сумі 3242500,00 грн.
Крім того, в акті перевірки зазначено, що станом на 16 жовтня 2020 року ліквідаційний баланс підприємства до ДПС не подано;
- за період з 01 жовтня 2017 року по 30 вересня 2019 року встановлено завищення різниць, на які зменшується фінансовий результат до оподаткування, що призвело до завищення від`ємного значення різниць, які виникають відповідно до ПК України, у сумі "-" 2555597,00 грн за 2017 рік.
У ході перевірки Позивачу надано запит від 15 жовтня 2020 року №3 щодо надання належним чином завірених копій первинних документів, на підставі яких здійснювалося відображення операцій в додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток за 2018 рік, однак на цей запит було надано документи та податкову звітність лише за перевірений період, підтверджуючих документів щодо підстав відображення операцій не надано.
На підставі акту перевірки податковим органом винесено:
податкове повідомлення-рішення від 20 листопада 2020 року №00053200702, згідно з яким за порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України зменшено суму від`ємного об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік у розмірі 2555597,00 грн;
податкове повідомлення-рішення від 20 листопада 2020 року №00053220702, згідно з яким за порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 727155,00 грн, у тому числі за основним платежем - 581724,00 грн, за штрафними санкціями - 145431,00 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідачів (якими подано касаційну скаргу)
Обґрунтовуючи підстави касаційного оскарження судових рішень судів першої та апеляційної інстанції скаржники посилаються на пункти 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України).
Зокрема, наполягають на неправильному застосуванні апеляційним судом норм пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44 та підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в постановах Верховного Суду від 20 березня 2020 року по справі №2а-9423/12/2670 та від 05 травня 2020 року по справі №826/678/16, який зводиться до того, що не надані платником податку документи під час перевірки, розгляду заперечень на висновки акта перевірки та скарги платника податку вищестоящим податковим органом не є належними та достатніми доказами у справі у разі їх подання лише до суду.
Так, у ході перевірки показників у рядку 03 податкової декларації з податку на прибуток "Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України" за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року було виявлено завищення різниць, на які зменшується фінансовий результат до оподаткування, що призвело до завищення від`ємного значення різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України. А саме, оскільки в структурі різниць найбільший вплив мала відображена у додатку РІ до рядка 03 декларації сума від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, контролюючим органом було надано Позивачу запит від 15 жовтня 2020 року №3 щодо подання копій документів, на підставі яких й здійснювалось відображення операцій в Додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток за 2018 рік в розділі з пункт 3.2.4 "Сума від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років" у сумі 2563097 грн. Проте, запитуваних документів надано не було, а лише документи та податкову звітність за перевіряємий період, у зв`язку з чим такі документи в силу норми пункту 44.6 статті 44 ПК України вважаються відсутніми. При цьому суди обох інстанцій безпідставно виходили з того, що докази, які б підтверджували отримання запиту, відсутні. Скаржники звертають увагу на те, що судом першої інстанції не витребовувались докази направлення Позивачу запиту від 15 жовтня 2020 року №3, водночас Позивачем не заперечується факт отримання цього запиту, який було ним же долучено до позовної заяви. Всупереч цьому судами обох інстанцій наведеного не враховано й не надано жодної оцінки.
Враховуючи висновки Верховного Суду у наведених у касаційній скарзі судових рішеннях скаржники вважають, що ненадання Позивачем під час перевірки відповідних документів підтверджує правильність висновків контролюючого органу щодо завищення від`ємного значення різниць, які виникають відповідно до ПК України (рядок 3 декларації) у сумі 2555597 грн за 2017 рік.
Також Відповідачі зауважують на тому, що у ході перевірки Позивача було встановлено факт укладення договору позики від 6 жовтня 2010 року №6, згідно з яким ПАТ "Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Фортіс" надало Позивачу грошову позику у сумі 10000000 грн, термін користування якою згідно з додатковими угодами було подовжено до 20 грудня 2018 року, тобто з цієї дати дія договору позики припинилась. Але як станом на 31 грудня 2017 року, так і станом на 31 грудня 2018 року згідно з обліковими регістрами бухгалтерського обліку по рахунку 685 "Розрахунки з іншими кредиторами" по контрагенту ПАТ "Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Фортіс" у Позивача обліковується кредиторська заборгованість у сумі 3242500 грн.
Скаржники звертають увагу, що до відзиву на позовну заяву Відповідачем 1 додавались копії: картки рахунку 68.5 за 2017 рік; оборотно-сальдової відомості по рахунку 68.5 за 2018 рік; оборотно-сальдової відомості за 2018 рік; оборотно-сальдової відомості за 2019 рік; оборотно-сальдової відомості за 2020 рік, що доводить, на думку скаржників, виконання суб`єктом владних повноважень процесуального обов`язку доказування щодо наявності у Позивача кредиторської заборгованості станом на 31 грудня 2018 року по рахунку 68.5 "Розрахунки з іншими кредиторами", за якою минув термін поданням кредитором вимог. Тобто, в порушення норм пунктів 5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, Позивачем не віднесено до складу доходів отриману та не повернуту позику у сумі 3242500 грн, що призвело до заниження доходів, які враховуються при обчисленні фінансового результату до оподаткування за 2018 рік. При цьому, судом апеляційної інстанції в порушення норм процесуального права не надано жодної оцінки вищезазначеним доказам на підтвердження кредиторської заборгованості Позивача, чим унеможливлено встановлення фактичних обставин справи.
Крім того, скаржники стверджують, що у разі ліквідації юридичної особи ліквідатор зобов`язаний подати до податкового органу ліквідаційний баланс, який, враховуючи зміст листа Міністерства фінансів України від 2 серпня 2007 року №31-34000-10-10/15607, має відображати результати прийнятих рішень, що повинно призвести до відсутності активів, власного капіталу і зобов`язань ліквідованого підприємства, тобто містить нульові показники. Тому наголошують, що станом на 16 жовтня 2020 року ліквідаційний баланс з нульовими показниками Позивачем не подано.
3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу Позивач стверджує, що доводи скаржників не відповідають фактичним обставинам справи, а посилання на рішення Верховного Суду не мають значення для вирішення цього спору.
Позивач зазначає про безпідставність посилань скаржників на підпункт 16.1.10 пункту 16.1 статті 16 ПК України стверджуючи, що обов`язок повідомлення органів податкової служби про початок ліквідаційної процедур платника податків Законом України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань" покладено на орган державної реєстрації, що проходить в автоматичному режимі.
Стверджує, що після закінчення строку для пред`явлення вимог кредиторами ліквідатором було складено ліквідаційний баланс, згідно з яким у Позивача відсутнє майно або будь-які ліквідні активи. 3 вересня 2018 року загальними зборами учасників ТОВ "Голден Бар Груп" протоколом №6 прийнято рішення про затвердження ліквідаційного балансу, якій і був поданий до податкового органу 5 вересня 2018 року з позначкою "Ліквідаційний" (додаток до позову №15). Тому твердження скаржників про неподання Позивачем ліквідаційного балансу є безпідставними.
Також, 13 вересня 2018 року Позивачем було подано ліквідаційну податкову декларацію за 2018 рік із зазначеною у рядку 3.2.4 додатку Р1 сумою від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих періодів 2563097 грн, яку було прийнято податковим органом без зауважень.
При цьому стверджує, що в порушення пункту 86.10 статті 86 ПК України перевіряючими у акті перевірки не вказано про факти завищення податкових зобов`язань.
Посилаючись на положення статті 44 ПК України Позивач звертає увагу на те, що податковий орган вправі витребовувати у платника податку документи лише за останні 1095 днів, які й були надані у відповідь на запит, а також і податкові декларації за період з 2014 по 2018 роки, у яких Позивачем задекларовано збитки у розмірі 2555597 грн (які виникли переважно у 2014 році й фактично призвели до ліквідації підприємство). Дані цих декларацій надавали можливість податковому органу встановити факт виникнення збитків поза межами 1095 днів до дати перевірки, натомість податковим органом було складено акт про ненадання документів від 16 жовтня 2020 року №5196/26-15-07-02-06.
Тому Позивач вважає безпідставним посилання скаржників на правові висновки Верховного Суду, оскільки у постанові від 20 березня 2020 року у справі №2а-9423/12/2670 йдеться про процесуальні обмеження щодо подання доказів сторонами справи в апеляційній інстанції, а висновки у постанові від 5 травня 2020 року у справі №826/678/16 зроблено Верховним Судом виходячи із встановлених обставин ненадання первинних документів під час перевірки, проте Судом не зазначено про зобов`язання платника податку подання документів поза межами 1095-денного строку, як і права контролюючого органу витребовувати такі поза межами цього строку. Безпідставним Позивач вважає і посилання у касаційній скарзі на рішення Європейського суду з прав людини.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 статті 2 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до змісту частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Надаючи оцінку оскаржуваним судовим рішенням та перевіряючи спірне податкове повідомлення рішення від 20 листопада 2020 року №00053220702 на відповідність критеріям, передбаченим частиною другою статті 2 КАС України, колегія суддів звертає увагу на таке.
За змістом встановлених обставин справи в основу цього спірного податкового повідомлення-рішення покладено висновки податкового органу про заниження Позивачем податку на прибуток в сумі 581724,00 грн внаслідок невідображення у складі інших доходів отриманої та своєчасно не повернутої допомоги від ПАТ "Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Фортіс" у сумі 3242500,00 грн.
За визначенням у підпункті 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і надалі у редакції на час виникнення спірних правовідносин) дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.